终结审计概论.pptx

终结审计终结审计第八章教学目标了解了解1. 终结审计前应考虑的事项及要做的工作终结审计前应考虑的事项及要做的工作2. 资产负债表日后非调整事项的处理资产负债表日后非调整事项的处理3. 导致对持续经营能力产生重大疑虑的事导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况项或情况1、或有事项、资产负债表日后事项、或有事项、资产负债表日后事项2、调整事项的处理及审计调整、调整事项的处理及审计调整3、编制试算平衡表、编制试算平衡表影响报表表述和披露的事项影响报表表述和披露的事项或有事项的估计或有事项的估计 期后事项的调整期后事项的调整 持续经营的疑虑持续经营的疑虑关关注点注点着眼点着眼点特特别别考考虑虑识别期后调整与非调整事项识别期后调整与非调整事项要点导航 重点重点难点难点难点难点或有事项的处理或有事项的处理涉及损益时的调整事项的处理涉及损益时的调整事项的处理重点及难点编制试算平衡表编制试算平衡表 重点重点资产负债表日后调整事项的处理资产负债表日后调整事项的处理 8.1 终结审计前应考虑的事项v在终结审计工作前，注册会计师应考虑：在终结审计工作前，注册会计师应考虑：v期初余额期初余额、期后事项期后事项、或有事项或有事项、持续经营持续经营等等对审计报告的影响对审计报告的影响，并设计适当的审计程序对，并设计适当的审计程序对其进行审计。其进行审计。8.1.1 期初余额v1. 期初余额含义期初余额含义v期初余额，是指期初余额，是指期初存在的账户余额期初存在的账户余额。期初余。期初余额以上期期末余额为基础，反映了以前期间的额以上期期末余额为基础，反映了以前期间的交易和事项以及上期采用的会计政策的结果。交易和事项以及上期采用的会计政策的结果。期初余额也包括期初存在的需要披露的事项，期初余额也包括期初存在的需要披露的事项，如或有事项和承诺事项。如或有事项和承诺事项。2. 2. 期初余额审计的实质性程序期初余额审计的实质性程序v 审计目标：审计目标： 1、期初余额是否含有对本期报表产生重大影响的错报、期初余额是否含有对本期报表产生重大影响的错报 2、期初余额反映的恰当的会计政策是否在本期财务报表、期初余额反映的恰当的会计政策是否在本期财务报表中得到一贯运用，或会计政策的变更是否已按照适用的中得到一贯运用，或会计政策的变更是否已按照适用的财务报告编制基础作出恰当的会计处理和充分的列报与财务报告编制基础作出恰当的会计处理和充分的列报与披露。披露。v 采取下列措施，获取充分、适当的审计证据：采取下列措施，获取充分、适当的审计证据：（一）确定上期期末余额是否已正确结转至本期，或在（一）确定上期期末余额是否已正确结转至本期，或在适当的情况下已作出重新表述；适当的情况下已作出重新表述；（二）确定期初余额是否反映对恰当会计政策的运用；（二）确定期初余额是否反映对恰当会计政策的运用；（三）实施一项或多项审计程序。（三）实施一项或多项审计程序。3. 3. 期初余额审计对审计报告的影响期初余额审计对审计报告的影响v 如果如果不能获取不能获取有关期初余额的充分、适当的审计证据，有关期初余额的充分、适当的审计证据，注册会计师应当对财务报表发表注册会计师应当对财务报表发表保留意见或无法表示保留意见或无法表示意意见。见。v 如果认为期初余额存在对本期财务报表产生重大影响的如果认为期初余额存在对本期财务报表产生重大影响的错报错报，且错报的影响未能得到恰当的会计处理或适当的，且错报的影响未能得到恰当的会计处理或适当的列报与披露，注册会计师应当对财务报表发表列报与披露，注册会计师应当对财务报表发表保留意见保留意见或否定或否定意见。意见。v 如果认为按照适用的财务报告框架，与期初余额相关的如果认为按照适用的财务报告框架，与期初余额相关的会计政策会计政策未能在本期得到一贯运用未能在本期得到一贯运用，或者会计政策的变，或者会计政策的变更未能得到恰当的会计处理或适当的列报与披露，注册更未能得到恰当的会计处理或适当的列报与披露，注册会计师应当对财务报表发表会计师应当对财务报表发表保留意见或否定保留意见或否定意见。意见。v 如果前任注册会计师对如果前任注册会计师对上期财务报表发表了非无保留上期财务报表发表了非无保留意意见，并且导致发表非无保留意见的事项对本期财务报表见，并且导致发表非无保留意见的事项对本期财务报表仍然相关和重大，注册会计师应当对本期财务报表发表仍然相关和重大，注册会计师应当对本期财务报表发表非无保留非无保留意见。意见。8.1.2 8.1.2 期后事项期后事项v 期后事项，是指财务报表日至审计报告日之间发生的事项，期后事项，是指财务报表日至审计报告日之间发生的事项，以及注册会计师在审计报告日后知悉的事实。以及注册会计师在审计报告日后知悉的事实。v 财务报表日，是指财务报表涵盖的最近期间的截止日期。财务报表日，是指财务报表涵盖的最近期间的截止日期。v 审计报告日，是指注册会计师在审计报告上签署的日期。审计报告日，是指注册会计师在审计报告上签署的日期。v 财务报表报出日，是指审计报告和已审计财务报表提供给财务报表报出日，是指审计报告和已审计财务报表提供给第三方的日期。第三方的日期。v 财务报表批准日，是指构成整套财务报表的所有报表（包财务报表批准日，是指构成整套财务报表的所有报表（包括相关附注）已编制完成，并且被审计单位的董事会、管括相关附注）已编制完成，并且被审计单位的董事会、管理层或类似机构已经认可其对财务报表负责的日期。理层或类似机构已经认可其对财务报表负责的日期。v 期后事项分为两类：期后事项分为两类：一是资产负债表日后一是资产负债表日后调整事项调整事项二是资产负债表日后二是资产负债表日后非调整事项非调整事项。 1. 1. 调整事项调整事项v 这类事项既为被审计单位管理层确定资产负债表日账户这类事项既为被审计单位管理层确定资产负债表日账户余额提供信息，也为注册会计师核实这些余额提供补充余额提供信息，也为注册会计师核实这些余额提供补充证据。如果这类期后事项的金额重大，应提请被审计单证据。如果这类期后事项的金额重大，应提请被审计单位对本期财务报表及相关的账户金额进行调整。位对本期财务报表及相关的账户金额进行调整。v （1） 资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了资产负债表日后诉讼案件结案，法院判决证实了企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先企业在资产负债表日已经存在现时义务，需要调整原先确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负确认的与该诉讼案件相关的预计负债，或确认一项新负债。债。v （2） 资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日后取得确凿证据，表明某项资产在资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确资产负债表日发生了减值或者需要调整该项资产原先确认的减值金额。认的减值金额。v （3） 资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购资产负债表日后进一步确定了资产负债表日前购入资产的成本或售出资产的收入。入资产的成本或售出资产的收入。v （4） 资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。资产负债表日后发现了财务报表舞弊或差错。 v 【例例1】XYZ股份有限公司于股份有限公司于2011年年10月销售一批月销售一批Y产产品，按规定在当月确认收入品，按规定在当月确认收入1000万元、结转成本万元、结转成本900万万元。由于质量问题，该批产品于元。由于质量问题，该批产品于2012年年1月月15日被退回。日被退回。XYZ股份有限公司股份有限公司2011年财务报告批准报出日为年财务报告批准报出日为2012年年1月月24日。日。XYZ股份有限公司将该项销售退回事宜在股份有限公司将该项销售退回事宜在2011年度合并会计报表附注的年度合并会计报表附注的“资产负债表日后事项资产负债表日后事项”部分披露为：本公司于部分披露为：本公司于2011年年10月销售一批月销售一批Y产品，按产品，按规定在当月确认收入规定在当月确认收入l000万元、结转成本万元、结转成本900万元。由万元。由于质量问题，该批产品于于质量问题，该批产品于2012年年1月月15日被退回，本公日被退回，本公司因此将调整司因此将调整2012年年1月份的主营业务收入和主营业务月份的主营业务收入和主营业务成本。成本。v 要求：指出上述附注内容中存在或可能存在的不合理之要求：指出上述附注内容中存在或可能存在的不合理之处，并简要说明理由。处，并简要说明理由。v【参考答案参考答案】 这类销售退回属于这类销售退回属于“调整事项调整事项”，应调整应调整2011年度会计报表的主营业务收入和主年度会计报表的主营业务收入和主营业务成本。营业务成本。 v【思考思考】 审计调整分录？审计调整分录？2. 2. 非调整事项非调整事项v 不影响报表，但可能影响对报表的影响，应在附注中披露不影响报表，但可能影响对报表的影响，应在附注中披露：v 资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺；资产负债表日后发生重大诉讼、仲裁、承诺；v 资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大资产负债表日后资产价格、税收政策、外汇汇率发生重大变化；变化；v 资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失；资产负债表日后因自然灾害导致资产发生重大损失；v 资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债；资产负债表日后发行股票和债券以及其他巨额举债；v 资产负债表日后资本公积转增资本；资产负债表日后资本公积转增资本；v 资产负债表日后发生巨额亏损；资产负债表日后发生巨额亏损；v 资产负债表日后发生企业合并或处置子公司；资产负债表日后发生企业合并或处置子公司；v 资产负债表日后利润分配方案中拟分配的以及经审议批准资产负债表日后利润分配方案中拟分配的以及经审议批准宣告发放的股利或利润。宣告发放的股利或利润。 资产负债表日资产负债表日审计报告日审计报告日财务报表财务报表报出报出日日财务报表批准日第一时段第一时段第二时段第二时段第三时段第三时段主动识别被动识别无义务识别3. 3. 对期后事项的识别对期后事项的识别v【例例2 2】乙注册会计师审计乙注册会计师审计B B公司公司20112011年度会计报表，年度会计报表，审计报告日为审计报告日为20122012年年3 3月月1515日，会计报表公布日为日，会计报表公布日为3 3月月2020日。日。B B公司在资产负债表日后有如下事项：公司在资产负债表日后有如下事项：v情况：（情况：（1 1）B B公司应收公司应收C C公司一笔较大货款，在公司一笔较大货款，在20112011年年1212月月3131日，日，C C公司经营状况良好，并无显示财务困公司经营状况良好，并无显示财务困难的迹象。但在难的迹象。但在20122012年年3 3月月1010日，日，C C公司发生火灾，无公司发生火灾，无力偿还力偿还B B公司的货款。公司的货款。 v问：（问：（1）假定）假定CPA在在2012年年3月月11日获知日获知C公司发生公司发生火灾，并于当日实施了必要审计程序后，应当提请火灾，并于当日实施了必要审计程序后，应当提请B公司如何处理公司如何处理? v答（答（1 1）审计报告日前发生，不影响）审计报告日前发生，不影响20112011年度报表金额，年度报表金额，但可能影响对报表的理解，应适当披露。但可能影响对报表的理解，应适当披露。 v【例例2 2】乙注册会计师审计乙注册会计师审计B B公司公司20112011年度会计报表，年度会计报表，审计报告日为审计报告日为20122012年年3 3月月1515日，会计报表公布日为日，会计报表公布日为3 3月月2020日。日。B B公司在资产负债表日后有如下事项：公司在资产负债表日后有如下事项：v情况情况 （2 2）B B公司在公司在20112011年年5 5月由于未能履行供货合同，月由于未能履行供货合同，使使D D公司损失公司损失30003000万元。万元。D D公司已在公司已在20112011年年1010月起诉月起诉B B。20122012年年3 3月月1616日，一审判决，日，一审判决，B B公司需要赔偿公司需要赔偿D D公司损公司损失失30003000万元，万元，B B公司决定不再上诉。公司决定不再上诉。 v问（问（2）假定）假定CPA在在2012年年3月月17日获知日获知B公司需要赔公司需要赔偿后，于偿后，于3月月18日实施了追加审计程序，并已作适当日实施了追加审计程序，并已作适当处理。说明处理。说明CPA可选择哪两种方式确定审计报告日期。可选择哪两种方式确定审计报告日期。v答：更改报告日期为答：更改报告日期为20122012年年3 3月月1818日；日； 或出具双重日期的审计报告。或出具双重日期的审计报告。 v【例例2 2】乙注册会计师审计乙注册会计师审计B B公司公司20112011年度会计报表，年度会计报表，审计报告日为审计报告日为20122012年年3 3月月1515日，会计报表公布日为日，会计报表公布日为3 3月月2020日。日。B B公司在资产负债表日后有如下事项：公司在资产负债表日后有如下事项：v情况情况 （3 3）B B公司内部审计人员于公司内部审计人员于3 3月月21 21 日发现日发现20102010年度已审计会计报表存在年度已审计会计报表存在l00l00万元的重大错报，并向万元的重大错报，并向公司最高管理层作了汇报。公司最高管理层作了汇报。 v问（问（3）假定）假定CPA在在2012年年3月月22日获知日获知B公司已审计公司已审计会计报表中存在着会计报表中存在着100万元的重大错报，如不改正，万元的重大错报，如不改正，将影响使用者的判断，将影响使用者的判断，CPA应采取何种补救措施应采取何种补救措施? v答：应当要求答：应当要求B B公司立即发布一个修改后的会计报表，公司立即发布一个修改后的会计报表，并解释修改原因。并解释修改原因。 v【例例2 2】乙注册会计师审计乙注册会计师审计B B公司公司20112011年度会计报表，年度会计报表，审计报告日为审计报告日为20122012年年3 3月月1515日，会计报表公布日为日，会计报表公布日为3 3月月2020日。日。B B公司在资产负债表日后有如下事项：公司在资产负债表日后有如下事项：v情况情况 （4 4）B B公司于公司于3 3月月2525日公布的其他信息与已审计日公布的其他信息与已审计会计报表的相关信息存在重大不一致。会计报表的相关信息存在重大不一致。 v问（问（4）经认定，其他信息对事实有重大错报，且）经认定，其他信息对事实有重大错报，且B公公司同意修改，乙注册会计师应当采取什么措施？司同意修改，乙注册会计师应当采取什么措施？ v答：可实施检查答：可实施检查B B公司所采取的措施是否适当等必要的公司所采取的措施是否适当等必要的程序，以合理确信会计报表使用者知悉修改情况。程序，以合理确信会计报表使用者知悉修改情况。 8.1.3或有事项的审计 v一、或有事项的含义一、或有事项的含义v或有事项，是指过去的交易或事项形成的，其或有事项，是指过去的交易或事项形成的，其结果须由某些未来事项的发生或不发生时才能结果须由某些未来事项的发生或不发生时才能决定的不确定事项。决定的不确定事项。v常见的常见的或有事项主要包括：未决诉讼或仲裁、或有事项主要包括：未决诉讼或仲裁、债务担保、产品质量保证债务担保、产品质量保证(含产品安全保证含产品安全保证)、承诺、亏损合同、重组义务、环境污染整治等。承诺、亏损合同、重组义务、环境污染整治等。v二、实质性程序：二、实质性程序：v1向被审单位向被审单位询问询问其确定、评价与控制或有事项其确定、评价与控制或有事项的方针政策和工作程序。的方针政策和工作程序。v2向被审计单位管理层向被审计单位管理层索取索取下列资料，作必要的下列资料，作必要的审核和评价：审核和评价：v(1)被审计单位有关或有事项的全部被审计单位有关或有事项的全部文件和凭证文件和凭证。v(2)被审计单位与银行之间的被审计单位与银行之间的往来函件往来函件，以查找有关，以查找有关票据贴现、应收账款抵借、票据背书和对其他债务票据贴现、应收账款抵借、票据背书和对其他债务的担保。的担保。v(3)被审计单位的被审计单位的债务说明书债务说明书，其中，除其他债务说，其中，除其他债务说明外，还应包括对或有事项的说明，即说明已知的明外，还应包括对或有事项的说明，即说明已知的或有事项均已在财务报表中作了适当反映。或有事项均已在财务报表中作了适当反映。 v3向被审计单位的法律顾问和向被审计单位的法律顾问和律师律师进行进行函证函证。v4复核上期和税务机构的复核上期和税务机构的税收结算报告税收结算报告。从报告。从报告中或许能发现被审期间有关纳税方面可能发生的争中或许能发现被审期间有关纳税方面可能发生的争执之处。如果税款拖延时间较久，发生税务纠纷的执之处。如果税款拖延时间较久，发生税务纠纷的可能性就较大。可能性就较大。v5向与被审计单位有业务往来的向与被审计单位有业务往来的银行银行寄发含有要寄发含有要求银行提供被审计单位或有事项的求银行提供被审计单位或有事项的询证函询证函。v6审阅截至审计工作完成日止被审计单位历次董审阅截至审计工作完成日止被审计单位历次董事会纪要和股东大会事会纪要和股东大会会议记录会议记录，确定是否存在未决，确定是否存在未决诉讼或仲裁、未决索赔，税务纠纷、债务担保、产诉讼或仲裁、未决索赔，税务纠纷、债务担保、产品质量保证等方面的记录。品质量保证等方面的记录。v7复核现存的审计复核现存的审计工作底稿工作底稿，寻找任何可以说明，寻找任何可以说明潜在或有事项的资料。潜在或有事项的资料。v8查询被审计单位对未来事项和协议的财务承诺，查询被审计单位对未来事项和协议的财务承诺，并向被审计单位并向被审计单位管理层询问管理层询问。v9确定或有事项的确定或有事项的确认和计量确认和计量是否符合规定。是否符合规定。v10向被审计单位管理层获取向被审计单位管理层获取书面声明书面声明，保证其已，保证其已按照企业会计准则的规定，对其全部或有事项作了按照企业会计准则的规定，对其全部或有事项作了恰当反映。恰当反映。v11确定或有事项在财务报表上的确定或有事项在财务报表上的披露披露是否恰当。是否恰当。v【例例3 3】注册会计师审计甲公司注册会计师审计甲公司20112011年度会计报表，审年度会计报表，审计报告日为计报告日为20122012年年3 3月月1515日，会计报表公布日为日，会计报表公布日为3 3月月2020日。针对上述事项，注册会计师应如何处理？日。针对上述事项，注册会计师应如何处理？v情况情况 （1 1）2010年年11月月20日，建设银行批准甲公司日，建设银行批准甲公司信用贷款信用贷款2000万元，期限为万元，期限为1年，年利率为年，年利率为7.2%。2011年年11月月20日借款到期，甲公司有偿还能力，但日借款到期，甲公司有偿还能力，但因与建设银行之间存在其他经济纠纷，未能按时归还因与建设银行之间存在其他经济纠纷，未能按时归还银行贷款，建设银行与甲公司协商未果，遂于银行贷款，建设银行与甲公司协商未果，遂于2011年年12月月25日向法院起诉。截至日向法院起诉。截至2011年末，法院尚未年末，法院尚未判定。甲公司征求律师意见把最有可能支付的罚息和判定。甲公司征求律师意见把最有可能支付的罚息和诉讼费诉讼费22万元（其中诉讼费万元（其中诉讼费3万元）确认为预计负万元）确认为预计负债。债。 。 v【参考答案参考答案】v针对事项（针对事项（1），注册会计师应检查合同，有关诉讼），注册会计师应检查合同，有关诉讼的相关资料；获取并检查律师声明书，以确认甲公的相关资料；获取并检查律师声明书，以确认甲公司预计负债是否合理估计。同时，检查甲公司关于司预计负债是否合理估计。同时，检查甲公司关于此事项的会计处理是否正确。正确的处理为：此事项的会计处理是否正确。正确的处理为： 借：管理费用借：管理费用 3 营业外支出营业外支出 19 贷：预计负债贷：预计负债 22v事项（事项（2）2011年年11月月20日甲公司被日甲公司被H公司起诉违公司起诉违约，约，12月月20日法院宣告甲公司败诉，赔偿日法院宣告甲公司败诉，赔偿200万元，万元，甲公司正在上诉，并在甲公司正在上诉，并在2011年度会计报表中确认年度会计报表中确认200万元预计负债。万元预计负债。2012年年2月月23日法院终审判决，日法院终审判决，要求甲公司赔偿要求甲公司赔偿H公司公司120万元。万元。 v【参考答案参考答案】建议甲公司做如下调整：建议甲公司做如下调整： 借：预计负债借：预计负债 200 贷：营业外支出贷：营业外支出 80 其他应付款其他应付款 120v事项（事项（3）2010年年11月月20日甲公司被日甲公司被G公司起诉违约，公司起诉违约，截至截至2011年年4月甲公司公布月甲公司公布2010年度会计报表时，年度会计报表时，诉讼正在进行。诉讼正在进行。2010年度只在会计报表附注中披露年度只在会计报表附注中披露了此诉讼事项。了此诉讼事项。2011年年6月月20日法院宣判甲公司败诉，日法院宣判甲公司败诉，赔偿赔偿200万元，甲公司不再上诉，并于万元，甲公司不再上诉，并于2011年年7月支月支付。付。 v【参考答案参考答案】注册会计师应审阅甲公司注册会计师应审阅甲公司2010年度会年度会计报表，检查该诉讼事项相关的资料及法院的判决计报表，检查该诉讼事项相关的资料及法院的判决文件。检查甲公司文件。检查甲公司2011年度的关于该诉讼事项的会年度的关于该诉讼事项的会计处理是否正确。正确的会计处理为：计处理是否正确。正确的会计处理为： 借：营业外支出借：营业外支出 200 贷：银行存款贷：银行存款 200 v事项（事项（4） 2010年年10月月20日甲公司被日甲公司被F公司起诉违公司起诉违约，约，11月月20日判甲公司败诉，赔偿日判甲公司败诉，赔偿200万元，甲公万元，甲公司继续上诉，并只在司继续上诉，并只在2010年度会计报表附注中披年度会计报表附注中披露了该诉讼事项。露了该诉讼事项。2011年年4月甲公司对外发布了其月甲公司对外发布了其2010年度的会计报表，年度的会计报表，2011年年5月月3日，法院终审日，法院终审判决，要求甲公司赔偿判决，要求甲公司赔偿F公司公司200万元。万元。 v【参考答案参考答案】该事项属于以前年度会计估计错误，该事项属于以前年度会计估计错误，应当追溯调整。建议甲公司做如下会计调整，同时应当追溯调整。建议甲公司做如下会计调整，同时调整调整2011年年初的盈余公积与所得税。年年初的盈余公积与所得税。 借：未分配利润（期初数）借：未分配利润（期初数） 200 贷：预计负债（期初数）贷：预计负债（期初数） 200 v事项（事项（5）2011年年10月月20日甲公司被日甲公司被A公司起诉违公司起诉违约，要求赔偿约，要求赔偿200万元，截至万元，截至2011年年12月月31日，法日，法院尚未判定，律师估计甲公司败诉的可能性仅为院尚未判定，律师估计甲公司败诉的可能性仅为40%，因此，甲公司在，因此，甲公司在2011年度会计报表对此予年度会计报表对此予以充分披露。以充分披露。2012年年3月月16日法院终审判决，要求日法院终审判决，要求甲公司赔偿甲公司赔偿A公司公司200万元。万元。 v【参考答案参考答案】注册会计师应追加审计程序，获取法注册会计师应追加审计程序，获取法院终审判决的相关资料，建议甲公司调整院终审判决的相关资料，建议甲公司调整2011年度年度的会计报表：的会计报表： 借：营业外支出借：营业外支出 200 贷：其他应付款贷：其他应付款 200v一、管理层的责任和注册会计师的责任一、管理层的责任和注册会计师的责任v二、导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情二、导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况：况：(一一)财务方面；财务方面；(二二)经营方面；经营方面；(三三)其他方面其他方面v三、评价管理层对持续经营能力作出的评估三、评价管理层对持续经营能力作出的评估v四、进一步审计程序四、进一步审计程序v五、审计结论与报告五、审计结论与报告第四节 持续经营审计8.1.4 8.1.4 持续经营持续经营v 1、管理层的责任和注册会计师的责任、管理层的责任和注册会计师的责任v (一一)管理层的责任管理层的责任v 管理层应当根据企业会计准则的规定，管理层应当根据企业会计准则的规定，对持续经营能力做出对持续经营能力做出评估，考虑运用持续经营假设编制财务报表的合理性评估，考虑运用持续经营假设编制财务报表的合理性。如果。如果认为以持续经营假设为基础编制财务报表认为以持续经营假设为基础编制财务报表不再合理时不再合理时，管理，管理层应当层应当采用其他基础编制采用其他基础编制，如清算基础。，如清算基础。v (二二)注册会计师的责任注册会计师的责任v 在执行财务报表审计业务时，注册会计师的责任是在执行财务报表审计业务时，注册会计师的责任是考虑管理考虑管理层运用持续经营假设的适当性和披露的充分性层运用持续经营假设的适当性和披露的充分性。注册会计师。注册会计师应当按照审计准则的要求，实施必要的审计程序，获取充分、应当按照审计准则的要求，实施必要的审计程序，获取充分、适当的审计证据，确定可能导致对持续经营能力产生重大疑适当的审计证据，确定可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况是否存在重大不确定性，并考虑对审计报告虑的事项或情况是否存在重大不确定性，并考虑对审计报告的影响。的影响。v 未提及未提及持续经营能力存在重大不确定性的审计报告，持续经营能力存在重大不确定性的审计报告，不应被不应被视为视为注册会计师对被审计单位能够持续经营做出的注册会计师对被审计单位能够持续经营做出的保证保证。v 2、导致对持续经营能力产生重大疑虑的情况、导致对持续经营能力产生重大疑虑的情况v (一一)财务方面财务方面v 1债务违约，包括无法偿还到期债务、无法偿还即将到期且难以展期债务违约，包括无法偿还到期债务、无法偿还即将到期且难以展期的借款以及存在大额的逾期未缴税金。的借款以及存在大额的逾期未缴税金。v 2无法继续履行重大借款合同中的有关条款。无法继续履行重大借款合同中的有关条款。v 3累计经营性亏损数额巨大。累计经营性亏损数额巨大。v 4过度依赖短期借款筹资。过度依赖短期借款筹资。v 5无法获得供应商的正常商业信用。无法获得供应商的正常商业信用。v 6难以获得开发必要新产品或进行必要投资所需资金。难以获得开发必要新产品或进行必要投资所需资金。v 7资不抵债。资不抵债。v 8现金流量困难。现金流量困难。v 9大股东长期占用巨额资金。大股东长期占用巨额资金。v 10重要子公司无法持续经营且未进行处理。重要子公司无法持续经营且未进行处理。v 11存在大量长期未作处理的不良资产。存在大量长期未作处理的不良资产。v 12存在因对外巨额担保等或有事项引发的或有负债。存在因对外巨额担保等或有事项引发的或有负债。v(二)经营方面v1关键管理人员离职且无人替代。v2主导产品不符合国家产业政策（将停产或转产）v3失去主要市场、特许权或主要供应商。v4人力资源或重要原材料短缺。 v (三)其他方面v 1严重违反有关法律法规或政策。v 2异常原因（如责令停产整顿等）导致停工、停产。v 3有关法律或政策的变化可能造成重大不利影响。如利润和现金流量主要来自境外子公司分回的红利，如果子公司所在国家加强了外汇管制，被审计单位能否收到红利存在重大不确定性。v 4经营期限即将到期且无意继续经营。v 5投资者未履行协议、合同、章程规定的义务，并可能造成重大不利影响。v 6因自然灾害、战争等不可抗力等因素受到严重损失。v3、评价管理层对持续经营能力做出的评估v管理层在对持续经营能力评估时，通常考虑资产负债表日业已发生的可能导致对持续经营假设产生重大疑虑的事项或情况，及这些事项或情况在未来12个月内的有关信息。v4、进一步审计程序、进一步审计程序v（1）提请管理层对持续经营能力作出评估；）提请管理层对持续经营能力作出评估；v（2）评价未来应对计划，这些计划的结果是否可）评价未来应对计划，这些计划的结果是否可能改善目前的状况，以及管理层的计划对于具体情能改善目前的状况，以及管理层的计划对于具体情况是否可行；况是否可行；v（3）评价用于编制预测的基础数据的可靠性，并）评价用于编制预测的基础数据的可靠性，并确定预测所基于的假设是否具有充分的支持；确定预测所基于的假设是否具有充分的支持；v（4）考虑自管理层作出评估后是否存在其他可获）考虑自管理层作出评估后是否存在其他可获得的事实或信息；得的事实或信息；v（5）要求管理层和治理层（如适用）提供有关未）要求管理层和治理层（如适用）提供有关未来应对计划及其可行性的书面声明。来应对计划及其可行性的书面声明。 5.5.审计结论与报告审计结论与报告v 对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑：对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑：v 如果财务报表如果财务报表已作出充分披露已作出充分披露，注册会计师应当发表，注册会计师应当发表无无保留保留意见，并在审计报告中增加意见，并在审计报告中增加强调事项段强调事项段，强调可能，强调可能导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重导致对持续经营能力产生重大疑虑的事项或情况存在重大不确定性的事实，并提醒财务报表使用者关注财务报大不确定性的事实，并提醒财务报表使用者关注财务报表附注中对所述事项的披露。表附注中对所述事项的披露。v 如果财务报表如果财务报表未作出充分披露未作出充分披露，注册会计师应当发表，注册会计师应当发表保保留意见或否定意见留意见或否定意见。注册会计师应当在审计报告中说明，。注册会计师应当在审计报告中说明，存在可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑存在可能导致对被审计单位持续经营能力产生重大疑虑的重大不确定性。的重大不确定性。v 如果财务报表已在持续经营基础上编制，但根据判断认如果财务报表已在持续经营基础上编制，但根据判断认为管理层在财务报表中为管理层在财务报表中运用持续经营假设是不适当的运用持续经营假设是不适当的，注册会计师应当发表注册会计师应当发表否定意见否定意见。第六节 获取管理层声明v 管理层声明，是指被审计单位管理层向注册会计师提供的管理层声明，是指被审计单位管理层向注册会计师提供的关于财务报表的关于财务报表的各项陈述各项陈述。v 管理层声明具有以下管理层声明具有以下两个基本作用两个基本作用：一是明确管理层对财：一是明确管理层对财务报表的责任务报表的责任; 二是提供审计证据。二是提供审计证据。v 一、管理层对财务报表责任的认可一、管理层对财务报表责任的认可v 二、将管理层声明作为审计证据二、将管理层声明作为审计证据v 三、管理层声明的主要内容三、管理层声明的主要内容v 四、管理层四、管理层拒绝拒绝提供声明时的措施提供声明时的措施v 应当将其视为审计范围受到限制，出具保留意见或无法表应当将其视为审计范围受到限制，出具保留意见或无法表示意见的审计报告示意见的审计报告 8.1.5.8.1.5.获取管理层书面申明获取管理层书面申明v一、编制审计差异调整表和试算平衡表v二、对财务报表总体合理性实施分析程序v三、评价审计结果v四、与治理层沟通v五、完成质量控制复核第七节 终结审计与审计报告8.2 8.2 完成审计工作完成审计工作v【例例5】x公司系股份有限公司，公司系股份有限公司，A和和B注册会计师于注册会计师于2012年年3月月20日完成对日完成对x公司公司2011年度会计报表的外年度会计报表的外勤审计工作。该公司未经审计的勤审计工作。该公司未经审计的2011年度的资产负债年度的资产负债表和利润及利润分配表各项目金额试算平衡表工作底表和利润及利润分配表各项目金额试算平衡表工作底稿的稿的“审计前金额审计前金额”栏所列栏所列(金额：万元金额：万元)。A和和B注册注册会计师经审计发现该公司存在以下会计师经审计发现该公司存在以下5个情况：个情况： v要求：要求： 针对审计发现的上述针对审计发现的上述5 5个情况如果不考个情况如果不考虑审计重要性水平，虑审计重要性水平，A A和和B B注册会计师分别应提出何种注册会计师分别应提出何种审计处理建议审计处理建议? ?若需提出调整建议，请列示审计调整若需提出调整建议，请列示审计调整分录分录( (包括报表重分类调整分录包括报表重分类调整分录) )。假定编制审计调整。假定编制审计调整分录时不考虑流转税、费以及损益结转，但应考虑对分录时不考虑流转税、费以及损益结转，但应考虑对所得税和净利润的影响。所得税和净利润的影响。v(1)x(1)x公司采用备抵法核算坏账，坏账准备按期公司采用备抵法核算坏账，坏账准备按期末应收款项余额的末应收款项余额的6 6计提。计提。20112011年末未经审计年末未经审计的资产负债表反映的应收账款项目为借方余额的资产负债表反映的应收账款项目为借方余额2100021000万元，其他应收款项目为借方余额万元，其他应收款项目为借方余额16921692万万元，应付账款项目为贷方余额元，应付账款项目为贷方余额80808080万元，预收万元，预收账款项目为贷方余额账款项目为贷方余额13501350万元坏账准备项目万元坏账准备项目为贷方余额为贷方余额12601260万元。其中，应付账款和预收万元。其中，应付账款和预收账款的明细组成列示如下：账款的明细组成列示如下： 应付账款a 应付账款b 应付账教-c 应忖账款d 应付账款e 合计60001500 208010005008080应收账款f预收账款g预收账款h预收账款i预收账款j 合 计210010002030190601350v 将应付账款中的借方余额重分类调整至预付账款项目：将应付账款中的借方余额重分类调整至预付账款项目： 借：预付账款借：预付账款-b-b公司公司 l500l500 货：应付账款货：应付账款-b-b公司公司 15001500v 将预收账款中的借方余额重分类调整至应收账款项目：将预收账款中的借方余额重分类调整至应收账款项目： 借：应收账教借：应收账教-h-h公司公司 20002000 贷：预收账款贷：预收账款hh公司公司 20002000v 补提坏账准备补提坏账准备(21000+1692+2000)6-l260=221.52(万元万元) 借：资产减值损失借：资产减值损失 221. 52221. 52 贷：坏账准备贷：坏账准备 221. 52221. 52v(2)2011年年12月月31日，日，X公司清查盘点库存原材料，公司清查盘点库存原材料，发现短缺发现短缺300万元，作了借记万元，作了借记“待处理财产损待处理财产损益益待处理流动资产损益待处理流动资产损益”科目科目300万元、贷万元、贷记记“原材料原材料”科目科目300万元的会计处理。万元的会计处理。v经查清短缺原因并报经批准，其中属于非常损失经查清短缺原因并报经批准，其中属于非常损失部分为部分为250万元、属于一般经营损失部分为万元、属于一般经营损失部分为45万万元、属于原材料仓库管理员张三过失而应由其赔元、属于原材料仓库管理员张三过失而应由其赔偿部分为偿部分为5万元。万元。vx公司于公司于2012年年2月的会计记录中对此作了相应的月的会计记录中对此作了相应的会计处理，冲销了会计处理，冲销了2011年年12月月31日资产负债表中日资产负债表中的的“待处理流动资产净损失待处理流动资产净损失”项目金额项目金额300万元。万元。 v答：库存原材料短缺属于答：库存原材料短缺属于20112011年度发生的事项，年度发生的事项，应建议应建议x x公司区分不同原因调整公司区分不同原因调整20112011年度相应的会年度相应的会计报表项目，作以下调整分录：计报表项目，作以下调整分录： 借：营业外支出借：营业外支出-非常损失非常损失 250 管理费用管理费用-物料消耗物料消耗 45 其他应收款其他应收款张三张三 5 货：待处理财产损益货：待处理财产损益 300v 对对5 5万元其他应收款余额按万元其他应收款余额按6 6的比倒计提坏账的比倒计提坏账准备，准备，5 X 65 X