第六章 投资.docx

编号：时间：2021年x月x日书山有路勤为径，学海无涯苦作舟页码：第11页 共11页第六章 投资郑东升13328322322xmuzds金融资产（金融工具的确认和计量）1金融工具金融资产金融负债权益工具基本金融资产衍生金融资产货币资金应收款债权投资股权投资金融期货金融期权金融互换金融远期净额结算的商品期货是否有明确意图并有能力持有至到期？是否到期日、回收金额固定或可确定是否在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定是否初始确认时即被指定为可供出售是否据准则规定可指定为可交易性是否符合“套期保值”准则持有至到期投资贷款和应收款可供出售金融资产交易性金融资产是是是是否金融资产的分类l 分类依据¡ 企业自身特点和风险管理要求l 种类¡ 贷款和应收款¡ 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产¡ 持有至到期投资¡ 可供出售金融资产l 分类一经确定，不得随意变更¡ 划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产不得重新分类为其他金融资产，其他金融资产也不得重新分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产金融资产的分类l 下列关于金融资产重分类的表述中，正确的有（）（2010年中级）。A初始确认为持有至到期投资的，不得重分类为交易性金融资产B初始确认为交易性金融资产的，不得重分类为可供出售金融资产C初始确认为可供出售金融资产的，不得重分类为持有至到期投资D初始确认为贷款和应收款项的，不得重分类为可供出售金融资产 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产l 来源¡ 直接指定¡ 交易性金融资产l 直接指定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产¡ 原因：企业风险管理和战略投资的需要¡ 前提：能提供更相关的会计信息¡ 条件：满足以下条件之一就可以直接指定l 该指定可以消除或明显减少由于该金融资产的计量基础不同所导致的相关的利得或损失在确认或计量方面不一致的情况以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产 例如企业发行债券获得金融资产，则该金融资产若划分为可供出售金融资产，其变动损益计入所有者权益，但相对应的金融负债却以摊余成本计量，从而导致“会计不配比”l 企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明，该金融资产组合等，以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告l 注意：在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资，不得直接指定以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产l 交易性金融资产：满足以下条件之一¡ 持有目的是为了近期出售¡ 属于进行集中管理的可辩认金融工具的一部分，且有客观证据表明采用短期获利方式对该组合进行管理¡ 衍生工具，但以下三种类型除外：l 被指定为有效套期工具的衍生工具l 负有连带责任的财务担保合同l 在活跃市场没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具持有至到期投资l 概念：指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融市场资产l 下列情况表明没有明确意图持有至到期¡ 持有该金融资产的期限不确定¡ 由于发生了企业能预期、能控制、能预计的事项而出售该金融资产，如利率变化、汇率变化¡ 该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿¡ 其他情况l 下列情况表明没有能力持有至到期¡ 企业没有足够的财务资源持有至到期¡ 受法律、行政法规的限制难以持有至到期¡ 其他情况持有至到期投资l 在划分持有至到期投资时应注意：¡ 投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资，不能划分为持有至到期投资，但对于发行方行使赎回权，投资者仍可收回所有初始投资成本（包括溢价和交易费用）的，可以将其划分为持有至到期投资¡ 债务工具的利率是否固定不影响其划分，即浮动利率的债务工具一样可以划分为持有至到期投资¡ 持有至到期投资的划分不考虑时间长短的因素，即使持有时间不满一年，但只要符合其条件的，仍应划分为持有至到期投资可供出售金融资产l 初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产。即除了其他三类以外的金融资产 企业所有资产流出投资品种价值已到付息期但尚未领取的债券利息或已宣告发放但尚未领取的现金股利相关税费投资成本应收债权金融资产的初始计量投资成本当期损益应收债权交易性金融资产持有至到期投资及可供出售金融资产金融资产的后续计量金融资产期末计价方法期末价值变动处理持有期间收益的处理交易性金融资产公允价值当期损益（公允价值变动损益）借：应收利息 应收股利贷：投资收益可供出售金融资产公允价值或摊余成本（公允价值不能获得）资本公积（其他资本公积）持有至到期投资摊余成本与未来现金流量现值孰低当期损益（资产减值损失）交易性金融资产的核算l 要点：¡ 属于应收债权部分视情况计入“应收利息”或“应收股利”科目¡ 交易费用计入“投资收益”，交易费用是指新增的外部费用，即不购买、不发行或不处置应不发生的费用，但不包括融资费用、内部管理成本等间接费用¡ 宣告发放的股票股利不作帐务处理¡ 持有期间产生的收益计入“投资收益”¡ 期末以公允价值计价，变动金额计入“公允价值变动损益”¡ 金融资产处置时，应将原计入“公允价值变动损益”的金额转入“投资收益”l 涉及的会计科目¡ 交易性金融资产：核算基本的金融资产，下设“成本”、“公允价值变动”等明细科目分类核算¡ 投资收益：核算该类金融资产的交易费用、持有期间产生的收益¡ 公允价值变动损益：核算该类金融资产公允价值的增减变化，期末转入“本年利润”后无余额¡ 应收利息：核算购入时已到期但尚未领取的债券利息¡ 应收股利：核算购入时已宣告但尚未领取的现金股利l 相关的会计分录¡ 购入 借：交易性金融资产成本（公允价值） 投资收益 （交易费用） 应收股利 / 应收利息 （应收债权） 贷：银行存款 （经济利益总流出）¡ 期末 借：交易性金融资产公允价值变动 贷：公允价值变动损益 （变动金额） 亏损做相反的会计分录¡ 宣告发放股利或利息 借：应收股利/ 应收利息 贷：投资收益¡ 处置时 借：银行存款（售价） 公允价值变动损益（差额） 贷：交易性金融资产成本 公允价值变动 投资收益（售价减去成本）l A公司于2007年1月1日购入B公司股票100万股，每股售价11元（已宣告但尚未发放的现金股利1元），支付税费5%。该股票1至6月相关资料如下：1、1月31日的收盘价为12元；2、B公司于2月15日发放现金股利；3、2月底的收盘价为11元4、3月底的收盘价为10元5、4月20日以13元的价格售出一半的股票6、4月底的收盘价为9元7、5月15日B公司宣告发放股票股利，每10股转送10股；5月31日发放股票股利，当日收盘价为6元8、6月12日，A公司以5.5元的价格卖出全部B公司的股票。要求：写出所有相关的会计分录l 核算要点¡ 属于应收债权部分视情况计入“应收利息”¡ 债券的溢、折价扣除交易费用后计入“利息调整”¡ 持有期间确认的收益应采用实际利率法核算¡ 持有期间产生的利息收入的处理l 到期一次还本付息的，计入“持有至到期投资应计利息”l 到期还本分期付息的，计入“应收利息”¡ 发行方提前收回部分债券时，应按原来的实际利率重新计算期初摊余成本，差额计入“投资收益”l 实际利率法：市场利率或内含报酬率¡ 目的：使持有期间产生的收益与债券的摊余成本配比¡ 每期确认的投资收益=债券期初摊余成本×实际利率l 摊余成本=债券帐面价值（成本、摊销额、减值准备）¡ 每期的应计利息=债券面值×票面利率¡ 每期的摊销数=每期利息收入每期应计利息¡ 实际利率的确定l 到期一次还本付息：实际利率=市场利率，因为理论上只有二者相等，才会有人愿意购买，否则，购买者会考虑其他投资机会l 分期付息到期还本，实际利率为使以下公式成立的折现率债券面值±溢价/ 折价=到期本金的现值+各期利息的现值之和l 主要会计科目¡ 持有至到期投资l 成本：核算债券的面值l 利息调整：核算债券投资的溢、折价及其摊销l 应计利息：核算一次还体付息的债券投资所持有期间的利息收益¡ 应收利息：核算持有期间应收利息¡ 投资收益：核算持有期间产生的收益l 主要会计分录¡ 购入 借：持有成本（面值） 利息调整（差额）（可能在贷方） 应收利息（已到付息期尚未领取的利息） 贷：银行存款（资产流出）¡ 持有期间收益，即每年计算利息 借：应收利息/持有 应计利息（面值×票面利率） 持有 利息调整（差额） 贷：投资收益（期初摊余成本×实际利率）¡ 到期收回 借：银行存款 贷：持有成本持有至到期投资l 例：A企业2005年1月1日购入B企业当日发行的五年期债券（票面利率12%，债券面值1000元），A企业按1050万元的价格购入80万张，另A企业为了筹集该资金，发生了融资费用500万。该债券每年付息一次，最后一年归还本金并付最后一次利息。条件约定，B企业可以提前赎回，且不付违约金。（1）B企业在未来5年没有赎回（2）A企业在2006年底知道B企业将在2007年底赎回50%购入 借：持有成本（面值）80000 利息调整（差额） ? 应收利息（已到付息期尚未领取的利息）0 贷：银行存款（资产流出） ?B企业未赎回l 该债券为分期付息债券，应当根据“债券面值+债券溢价（或减去债券折价）=债券到期应收本金的贴现值+各期收取的债券利息的贴现值”，采用“插入法”计算出实际利率。l 按10%的利率测试： 80000×0.620921+9600×3.790787=86065 > 84000l 按11%的利率测试: 80000X0.593451+9600X3.695897=82957 < 84000l 说明内含报酬率在10%到11%之间 l 实际利率:利用三角型等比定理计算 X = 10.66% 计息日期应收利息投资收益溢价摊销未摊销溢价摊余成本1=面值X票面利率2=上一期5 X实际利率3=1 - 24=上一期4 -35=上一期5 - 32005、1 琰茞Ü 琰茞Ü 琰茞Ü4 00084 0002005、129 6008 9546463 35483 3542006、129 6008 8867142 64082 6402007、129 6008 8097911 84981 8492008、129 6008 72587597480 9742009、129 6008 626974080 000合计48 00044 0004 000时 间20052006200720082009借：应收利息（面值×票面利率）贷：持有 利息调整（差额） 投资收益 （期初摊余成本×实际利率）96006468954960071488869600791880996008758725960097486262010年1月1日到期收回 借：银行存款 80000 贷：持有成本 80000B企业07年底赎回l 05年与06年的处理同未赎回l 2006年底，A企业知道B公司将于07年底收回，需按原来确定的实际利率重新计算期初的摊余成本l 49600×（1+10.66%）+4800 ×（1+10.66%）+44800 ×（1+10.66%） =49600 ×0.9037+4800 ×0.8166+44800 ×0.7380=81805l 2007年1月1日应调整金额=82640-81805=835 借：投资收益 835 贷：持有 利息调整 835计息日期应收利息投资收益溢价摊销未摊销溢价摊余成本1=面值X票面利率2=上一期5 X实际利率3=1 - 24=上一期4 -35=上一期5 - 32006、12 琰茞Ü 琰茞Ü 琰茞Ü1 80581 8052007、129 6008 720880+4000092540 9252008、124 8004 36243848740 4872009、124 8004 313487040 000合计可供出售金融资产l 核算要点：¡ 属于应收债权部分视情况计入“应收利息”或“应收股利”科目¡ 投资成本=资产流出应收利息/应收股利¡ 宣告发放的股票股利不作帐务处理¡ 持有期间产生的收益计入“投资收益”¡ 期末以公允价值计价，除资产减值损失及汇兑损益外，变动金额计入“资本公积其他资本公积”¡ 金融资产处置时，应将原计入“资本公积其他资本公积”的金额转入“投资收益”¡ 债券溢折价的摊销应按实际利率法计算¡ 可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑损益计入财务费用l 与交易性金融资产的差别：投资成本的构成不同；期末价值变动计入的会计科目不同。l 主要会计科目¡ 可供出售金融资产：包括股票投资、债券投资l 成本：核算股票投资的购入成本、债券投资的面值l 公允价值变动：核算期末该资产的公允价值变动l 利息调整：核算债券投资的溢、折价及其摊销l 应计利息：核算一次还体付息的债券投资所持有期间的利息收益内容股票/能以公允价值计量的债券不能以公允价值计量的债券购入借：可供成本 （公允价值+交易费用） 应收股利（应收债权）贷：银行存款（资产流出） 借：可供成本 （面值） 利息调整（差额） 应收利息（应收债权）贷：银行存款（资产流出）持有期间收益借：应收股利贷：投资收益借：应收利息 可供利息调整 贷：投资收益期末计价借：可供公允价值变动贷：资本公积其他债券投资与“持有至到期投资”的处理方法一样出售借：银行存款资本公积其他资本公积（累计数）贷：可供所有相关科目 投资收益（差额）借：银行存款贷：可供成本金融资产习题1、金融资产持有期间取得的现金股利，在宣告发放日可能计入（ ）科目A、交易性金融资 B、投资收益 C、公允价值变动 D、资本公积2、可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额应当计入（ ）A、财务费用 B、投资收益 C、公允价值变动损益 D、资本公积3、下列不属于持有至到期投资的有（ ）A、权益工具投资B、发行方可以按照明显低于摊余成本的金额清偿的C、期限不确定的金融资产D、发行方行使赎回权可以赎回的债务工具投资E、投资者有权要求发行方赎回的债务工具投资4、金融资产摊余成本是指其初始确认金额经下列（ ）调整后的结果 A、扣除已收回的本金 B 、扣除已发生的减值损失 C 、减去采用实际利率法将初始确认金额大于到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销数 D、加上采用实际利率法将初始确认金额小于到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销数 E、加上已收回的本金金融资产习题(中级试题)l 下列各项中，不应计入相关金融资产或金融负债初始入帐价值的是（    ） (2010年) A、发行长期债券发生的交易费用B、取得交易性金融资产发生的交易费用C、取得有持有至到期投资发生的交易费用D、取得可供出售金融资产发生的交易费用 l 下列关于可供出售金融资产表述中正确的有( )(2007年)A. 可供出售金融资产发生的减值损失应计入当期损益B. 可供出售金融资产的公允价值变动应计入当期损益C. 取得可供出售金融资产发生的交易费用直接计入资本公积D. 处置可供出售金融资产时，以前期间因公允价值变动计入资本公积的金额应转入当期损益金融资产习题(2009年注会试题)l 2007年1月1日,甲公司从二级市场购入乙公司分期付息、到期还本的债券12万张,以银行存款支付价款1050万元,另支付相关交易费用12万元。该债券系乙公司于2006年1月1日发行,每张债券面值为100元,期限为3年,票面年利率为5%,每年年末支付当年度利息。甲公司拟持有该债券至到期。要求：根据上述资料,不考虑其他因素,回答下列第3题至第4题。3.甲公司购入乙公司债卷的入账价值是（）。A.1050万元 B.1062万元C.1200万元D.1212在万元4.甲公司持有乙公司债券至到期累计应确认的投资收益是（）。A.120万元 B.258万元 C.270万元 D.318万元 金融资产类别的转换l 企业会计准则第22号金融工具确认和计量第十六条： 企业出售或重分类未到期的持有至到期投资若占其出售或重新分类前的总额较大时，应当将其剩余部分重新分类为可供出售金融资产，且在本会计年度及以后两个完整会计年度内不得再将其划分为持有至到期投资。但是，下列情况除外：（一）出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近（如到期前三个月内），市场利率变化对该投资的公允价值没有显著影响。（二）根据合同约定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几乎所有初始本金后，将剩余部分予以出售或重分类。（三）出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起的。此种情况主要包括： 1、因被投资单位信用状况恶化而出售。2、因相关税法取消或明显减少了所获得的收益不得免税而出售。3、因企业发生重大合并或处置，而为保持利率风险头寸或维持现有信用风险政策而出售。4、因法律法规对允许投资的范围或特定投资品种的投资限额作出重大调整而出售。5、因监管部门要求提高资产流动性或大幅提高持有至到期投资在计算资本充足率时的风险权重而出售。l 会计分录借：可供出售金融资产成本（公允价值） 持有至到期投资减值准备（帐面余额） 贷：持有至到期投资成本/利息调整/应计利息 资本公积其他资本公积（差额）例：2007年3月31日，A公司持有的B公司债券不再符合持有至到期投资的条件，该债券的公允价值50万；成本的余额为30万，利息调整的余额为15万，应计利息余额12万，减值准备余额5万。4月30日，该债券的公允价值为45万，5月12日，以55万的价格出售。借：可供出售金融资产成本 50 持有至到期投资减值准备 5 资本公积其他资本公积 2 贷：持有至到期投资成本 30 利息调整 15 应计利息 124月30日 借：资本公积其他资本公积 5 贷：可供出售金融资产公允价值变动 55月12日 借：银行存款 55 可供出售金融资产公允价值变动 5 贷：可供出售金融资产成本 50 资本公积其他资本公积 7 投资收益 3第 11 页 共 11 页