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第五章第五章 租赁租赁 第一节第一节 租赁租赁概述概述一、一、与租赁相关的概念与租赁相关的概念1.租赁租赁，是指在约定的期间内，出租人将资，是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人，以获取租金的协议。产使用权让与承租人，以获取租金的协议。2.租赁期租赁期，是指租赁合同规定的不可撤销，是指租赁合同规定的不可撤销的租赁期间。租赁合同签订后一般不可撤的租赁期间。租赁合同签订后一般不可撤销，下列情况除外：销，下列情况除外：（1）经出租人同意；）经出租人同意；（2）承租人与原出租人就同一资产或同类）承租人与原出租人就同一资产或同类资产签订了新的租赁合同；资产签订了新的租赁合同；（3）承租人支付一笔足够大的额外款项；）承租人支付一笔足够大的额外款项；（4）发生某些很少会出现的或有事项。）发生某些很少会出现的或有事项。如果如果承租人承租人有权选择续租有权选择续租该资产，并且在该资产，并且在租赁开始日就可以合理确定承租人将会租赁开始日就可以合理确定承租人将会行行使使这种选择权，不论是否再支付租金，这种选择权，不论是否再支付租金，续续租期也包括在租赁期之内租期也包括在租赁期之内。3.租赁开始日租赁开始日，是指租赁协议日与租赁各，是指租赁协议日与租赁各方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者方就主要租赁条款作出承诺日中的较早者。承租人和出租人应当在承租人和出租人应当在租赁开始日租赁开始日将租赁将租赁认定为认定为融资租赁和经营租赁融资租赁和经营租赁，并确定在租，并确定在租赁期开始日应确认的金额。赁期开始日应确认的金额。4.租赁期开始日租赁期开始日，是指承租人有权行使其，是指承租人有权行使其使用租赁资产权利的日使用租赁资产权利的日期期，表明，表明租赁行为租赁行为的开始的开始。在租赁期开始日，在租赁期开始日，承租人承租人应应当对租入资产、当对租入资产、最低租赁付款额和未确认融资费用进行最低租赁付款额和未确认融资费用进行初初始确认始确认；出租人出租人应对应收融资租赁款、未应对应收融资租赁款、未担保余值和未实现融资收益进行担保余值和未实现融资收益进行初始确认初始确认。5.担保余值担保余值，就，就承租人而言承租人而言，是指由承租，是指由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值；人或与其有关的第三方担保的资产余值；就就出租人而言出租人而言，是指就承租人而言的担保，是指就承租人而言的担保余值加上独立于承租人和出租人的第三方余值加上独立于承租人和出租人的第三方担保的资产余值。担保的资产余值。6.资产余值资产余值，是指在租赁开始日估计的租赁，是指在租赁开始日估计的租赁期届满时租赁资产的公允价值。期届满时租赁资产的公允价值。7.未担保余值未担保余值，是指租赁资产余值中，是指租赁资产余值中扣除扣除就就出租人而言的担保余值以后的资产余值。出租人而言的担保余值以后的资产余值。未担保余值的风险由出租人承担，因此未担保余值的风险由出租人承担，因此不不能作为应收融资租赁款的一部分。能作为应收融资租赁款的一部分。8.最低租赁付款额最低租赁付款额，是指在租赁期内，承租人应，是指在租赁期内，承租人应支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金支付或可能被要求支付的款项（不包括或有租金和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三和履约成本），加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。具体构成如下：方担保的资产余值。具体构成如下：（1）租赁合同没有规定优惠购买选择权租赁合同没有规定优惠购买选择权的，最低的，最低租赁付款额包括：租赁期内承租人每期支付的租赁付款额包括：租赁期内承租人每期支付的租租金金；租赁期届满时，由承租人或与其有关的第三；租赁期届满时，由承租人或与其有关的第三方担保的方担保的资产余值资产余值；租赁期届满时，承租人；租赁期届满时，承租人未能未能续租或展期续租或展期而造成的任何由承租人而造成的任何由承租人支付的款项支付的款项。（2）租赁合同规定有优惠购买选择权租赁合同规定有优惠购买选择权的，最低租的，最低租赁付款额包括：租赁期内承租人每期支付的租金；赁付款额包括：租赁期内承租人每期支付的租金；承租人承租人行使优惠购买选择权而支付的任何款项行使优惠购买选择权而支付的任何款项。9.或有租金或有租金，是指金额不固定、以时间长短，是指金额不固定、以时间长短以外的其它因素（如销售量、使用量、物以外的其它因素（如销售量、使用量、物价指数等）为依据计算的租金。价指数等）为依据计算的租金。10.履约成本履约成本，是指租赁期内为租赁资产支，是指租赁期内为租赁资产支付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、付的各种使用费用，如技术咨询和服务费、人员培训费、维修费、保险费等。人员培训费、维修费、保险费等。11.最低租赁收款额最低租赁收款额，是指最低租赁付款额，是指最低租赁付款额加上独立于承租人和出租人的第三方对出加上独立于承租人和出租人的第三方对出租人担保的资产余值。租人担保的资产余值。12.租赁内含利率租赁内含利率，是指在租赁开始日，使，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。初始直接费用之和的折现率。P35013.初始直接费用初始直接费用，指在租赁谈判和签订租，指在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的可直接归属于租赁项赁合同过程中发生的可直接归属于租赁项目的费用。包括：手续费、佣金、谈判费、目的费用。包括：手续费、佣金、谈判费、律师费、差旅费、印花税等。律师费、差旅费、印花税等。二、二、租赁的分类租赁的分类1.租赁的种类租赁的种类承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁承租人和出租人应当在租赁开始日将租赁认定为认定为经营租赁经营租赁或或融资租赁融资租赁。融资租赁融资租赁，是指实质上转移了与资产所有，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。权有关的全部风险和报酬的租赁。融资租赁融资租赁的的所所有权最终可能转移，也可能有权最终可能转移，也可能不转移不转移。经营租赁经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。2.融资租赁的认定标准融资租赁的认定标准符合下列标准之一的，应当认定为融资租符合下列标准之一的，应当认定为融资租赁：赁：（1）在租赁期届满时，租赁资产的）在租赁期届满时，租赁资产的所有权所有权转移转移给承租人。给承租人。（2）承租人）承租人有购买租赁资产的选择权有购买租赁资产的选择权，所，所订立的订立的购买价款购买价款预计将预计将远低于远低于行使选择权行使选择权时时租赁资产的公允价值租赁资产的公允价值，因而在租赁开始，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。择权。（3）租赁期占租赁资产使用寿命的大部分租赁期占租赁资产使用寿命的大部分（75%或以上）或以上）。（4）承租人在租赁开始日的承租人在租赁开始日的最低租赁付款最低租赁付款额的现值额的现值，几乎相当于几乎相当于（90%或以上或以上）租租赁开始日赁开始日租赁资产的公允价值租赁资产的公允价值；出租人在租赁开始日的出租人在租赁开始日的最低租赁收款额的最低租赁收款额的现值现值，几乎相当于几乎相当于租赁开始日租赁开始日租赁资产的租赁资产的公允价值公允价值。（5）租赁资产性质特殊租赁资产性质特殊，如果不作较大改，如果不作较大改造，造，只有承租人才能使用只有承租人才能使用。3.经营租赁的认定标准经营租赁的认定标准 经营租赁是为了经营租赁是为了满足满足经营使用上的经营使用上的临时或季节性临时或季节性需需求求而发生的资产租赁。而发生的资产租赁。经营租赁资产的经营租赁资产的所有权不转移所有权不转移，租赁期届满后，租赁期届满后，承租人有退租或续租的选择权，而承租人有退租或续租的选择权，而不存在优惠购不存在优惠购买选择权买选择权。经营租赁的经营租赁的出租人出租人不仅要向承租人不仅要向承租人提供设备的使提供设备的使用权用权，还要向承租人提供设备的，还要向承租人提供设备的保养、保险、维保养、保险、维修和其他专门性技术服务修和其他专门性技术服务。经营租赁是经营租赁是一一项可撤销的、不完全支付的短期租项可撤销的、不完全支付的短期租赁业务赁业务（融资租赁不得随意撤销（融资租赁不得随意撤销）。）。第二节第二节 承租人的会计处理承租人的会计处理一、一、承租人承租人对经营租赁对经营租赁的会计处理的会计处理（一）（一）租金费用租金费用的会计处理的会计处理1.处理原则处理原则（1）一般处理一般处理原则原则承租人在经营租赁下发生的承租人在经营租赁下发生的租金租金，应当在，应当在租赁期内的各个期间按照租赁期内的各个期间按照直线法确认为直线法确认为费费用用；其他方法更为系统合理的，也可以采用其其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。他方法。（2）特殊处理特殊处理原则原则在出租人提供了在出租人提供了免租期免租期的情况下，应将的情况下，应将租金总额在整个租赁期内，租金总额在整个租赁期内，而不是在租赁而不是在租赁期扣除免租期后的期间内进行分摊期扣除免租期后的期间内进行分摊；即免即免租期内应确定租金费用。租期内应确定租金费用。在出租人在出租人承担了承担了承租人的某些承租人的某些费用费用的情的情况下，应将该费用从租金总额中扣除，并况下，应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在整个租赁期内进行分摊。将租金余额在整个租赁期内进行分摊。2.租金费用的租金费用的会计处理会计处理（1）预付租金预付租金时时借：长期待摊费用等科目借：长期待摊费用等科目 贷：银行存款贷：银行存款（2）确定确定各期各期租金费用租金费用时时借：制造费用、管理费用等科目借：制造费用、管理费用等科目（本期分（本期分摊的摊的租金费用租金费用）贷：长期待摊费用等科目（差额）贷：长期待摊费用等科目（差额）银行存款、其他应付款等科目银行存款、其他应付款等科目（当（当期实际支付的期实际支付的租金费用租金费用）或：或：（1）确定各期租金费用确定各期租金费用时时借：制造费用、管理费用、销售费用等科借：制造费用、管理费用、销售费用等科 目（当期应分摊的租金）目（当期应分摊的租金）贷：银行存款、其他应付款等科目贷：银行存款、其他应付款等科目 （当期实际支付或应付的租金）（当期实际支付或应付的租金）（2）实际）实际支付租金支付租金时时借：其他应付款等科目借：其他应付款等科目 贷：银行存款等科目贷：银行存款等科目（二）（二）或有租金或有租金的会计处理的会计处理或有租金在实际或有租金在实际发生时发生时直接直接计入当期损益计入当期损益。1.或有租金以或有租金以销售量、使用量销售量、使用量为依据计算为依据计算的的借：销售费用借：销售费用 贷：银行存款贷：银行存款2.或有租金以或有租金以物价指数物价指数为依据计算的为依据计算的借：财务费用借：财务费用 贷：银行存款贷：银行存款（三）（三）初始直接费用初始直接费用的会计处理的会计处理 承租人发生的初始直接费用，应当在实际承租人发生的初始直接费用，应当在实际发生时发生时直接直接计入当期损益计入当期损益。借：管理费用、销售费用等科目借：管理费用、销售费用等科目 贷：银行存款、其他应付款等科目贷：银行存款、其他应付款等科目（四）账簿设置（四）账簿设置承租人应设置承租人应设置“经营租赁资产经营租赁资产”备查簿作备查簿作备查登记，以反映租赁资产的使用、归还备查登记，以反映租赁资产的使用、归还和结存情况。和结存情况。（五）承租人对于经营租赁相关信息的（五）承租人对于经营租赁相关信息的披披露露承租人对于重大的经营租赁，应当在附注承租人对于重大的经营租赁，应当在附注中披露下列信息：中披露下列信息：（1）资产负债表日后连续三个会计年度每）资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁年将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额。付款额。（2）以后年度将支付的不可撤销经营租赁）以后年度将支付的不可撤销经营租赁的最低租赁付款额总额。的最低租赁付款额总额。二、二、承租人对融资租赁的会计处理承租人对融资租赁的会计处理（一）（一）租赁期开始日租赁期开始日的会计处理的会计处理1.处理原则处理原则在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为值两者中较低者作为租入资产的入账价值；租入资产的入账价值；将最低租赁付款额作为将最低租赁付款额作为长期应付款的入账长期应付款的入账价值价值，将其差额作为，将其差额作为未确认融资费用未确认融资费用。承租人发生的承租人发生的初始直接费用，计入租入资初始直接费用，计入租入资产价值。产价值。2.折现折现率的确定率的确定承租人在计算最低租赁付款额的现值时，承租人在计算最低租赁付款额的现值时，应按下列顺序确定折现率：应按下列顺序确定折现率：（1）如果能够取得出租人租赁内含利率的，）如果能够取得出租人租赁内含利率的，应当以应当以租赁内含利率租赁内含利率作为折现率；作为折现率；（2）如果不能够取得出租人租赁内含利率）如果不能够取得出租人租赁内含利率的，应当以的，应当以租赁合同规定的利率租赁合同规定的利率作为折现作为折现率。率。（3）如果承租人无法取得出租人的租赁内）如果承租人无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当含利率且租赁合同没有规定利率的，应当以以同期银行贷款利率同期银行贷款利率作为折现率。作为折现率。3.处理方法处理方法借：固定资产借：固定资产融资租入固定资产（租融资租入固定资产（租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者初始直接费用）款额现值两者中较低者初始直接费用）未确认融资费用（差额）未确认融资费用（差额）贷：长期应付款贷：长期应付款应付融资租赁款应付融资租赁款（最低租赁付款额）（最低租赁付款额）银行存款等科目（初始直接费用）银行存款等科目（初始直接费用）（二）（二）未确认融资费用的分摊未确认融资费用的分摊1.分摊分摊时点时点承租人在租赁期内承租人在租赁期内各期各期支付租金支付租金时，时，一方面应减少长期应付款的负债一方面应减少长期应付款的负债另一方面应同时分摊未确认的融资费用另一方面应同时分摊未确认的融资费用2.分分摊方法摊方法承租人应当采用承租人应当采用实际利率法实际利率法在租赁期内各在租赁期内各个期间分摊未确认融资费用个期间分摊未确认融资费用。租赁期届满租赁期届满时，未确认融资费用时，未确认融资费用应全部摊应全部摊销完毕销完毕。每期应分摊的未确认融资费用每期应分摊的未确认融资费用=应付本金的期初余额应付本金的期初余额分摊率分摊率应付本金的期初余额应付本金的期初余额=期初未支付的长期应付款期初未支付的长期应付款期初未分摊的期初未分摊的未确认融资费用未确认融资费用=（长期应付款的入账价值（长期应付款的入账价值已支付的长期已支付的长期应付款）应付款）（未确认融资费用的入账价值（未确认融资费用的入账价值已分摊的未确认融资费用）已分摊的未确认融资费用）3.分摊率的确定分摊率的确定（1）以出租人的租赁内含利率为折现率将）以出租人的租赁内含利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将入资产入账价值的，应当将租赁内含利率租赁内含利率作为未确认融资费用的分摊率。作为未确认融资费用的分摊率。（2）以租赁合同规定利率为折现率将最低）以租赁合同规定利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将产入账价值的，应当将租赁合同规定利率租赁合同规定利率作为未确认融资费用的分摊率。作为未确认融资费用的分摊率。（3）以银行同期贷款利率为折现率将最低）以银行同期贷款利率为折现率将最低租赁付款额折现、且以该现值作为租入资租赁付款额折现、且以该现值作为租入资产入账价值的，应当将产入账价值的，应当将银行同期贷款利率银行同期贷款利率作为未确认融资费用的分摊率。作为未确认融资费用的分摊率。（4）以租赁资产公允价值作为入账价值的，）以租赁资产公允价值作为入账价值的，应当应当重新计算分摊率重新计算分摊率。该分摊率是使最低该分摊率是使最低租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相租赁付款额的现值与租赁资产公允价值相等的折现率。等的折现率。4.分摊未确认融资费用的会计分摊未确认融资费用的会计处理处理借：财务费用借：财务费用 贷：未确认融资费用贷：未确认融资费用（三）（三）租赁资产折旧的计提租赁资产折旧的计提1.折旧政策折旧政策对于融资租入的资产，承租人应当采用与自有应对于融资租入的资产，承租人应当采用与自有应折旧资产相一致的折旧政策计提租赁资产折旧。折旧资产相一致的折旧政策计提租赁资产折旧。应计折旧总额的确定方法：应计折旧总额的确定方法：（1）如果承租人或与其有关的第三方）如果承租人或与其有关的第三方对租赁资产对租赁资产余值提供了担保余值提供了担保，则，则应计折旧总额应计折旧总额为租赁开始日为租赁开始日租入资产的入账价值扣除担保余值后的余额；租入资产的入账价值扣除担保余值后的余额；（2）如果承租人或与其有关的第三方）如果承租人或与其有关的第三方未对租赁资未对租赁资产余值提供担保产余值提供担保，则，则应计折旧总额应计折旧总额为租赁开始日为租赁开始日租入资产的入账价值。租入资产的入账价值。2.折旧期间折旧期间（1）如果能够合理确定租赁期届满时承租）如果能够合理确定租赁期届满时承租人将会取得租赁资产所有权的，应以租赁人将会取得租赁资产所有权的，应以租赁开始日租赁资产的使用寿命作为折旧期间。开始日租赁资产的使用寿命作为折旧期间。（2）如果无法合理确定租赁期届满时承租）如果无法合理确定租赁期届满时承租人是否能够取得租赁资产所有权的，应以人是否能够取得租赁资产所有权的，应以租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短者租赁期与租赁资产使用寿命两者中较短者作为折旧期间。作为折旧期间。（四）（四）履约成本的会计处理履约成本的会计处理履约成本通常在发生时直接计入当期损益。履约成本通常在发生时直接计入当期损益。借：管理费用、销售费用等科目借：管理费用、销售费用等科目 贷：银行存款等科目贷：银行存款等科目（五）（五）或有租金的会计处理或有租金的会计处理在实际发生时直接计入当期损益（与承租在实际发生时直接计入当期损益（与承租人对经营租赁或有租金的处理方法相同）人对经营租赁或有租金的处理方法相同）（六）（六）出租人提供激励措施的处理出租人提供激励措施的处理（1）出租人提供免租期的，承租人应将租）出租人提供免租期的，承租人应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其他合理的方法进行分摊，免按直线法或其他合理的方法进行分摊，免租期内应确定租金费用及相应的负债；租期内应确定租金费用及相应的负债；（2）出租人承担了承租人某些费用的，承）出租人承担了承租人某些费用的，承租人应将该费用从租金总额中扣除，按扣租人应将该费用从租金总额中扣除，按扣除后的租金费用余额在整个租赁期内进行除后的租金费用余额在整个租赁期内进行分摊。分摊。（七）（七）租赁期租赁期届届满时的会计处理满时的会计处理1.返还租赁资产返还租赁资产（1）存在承租人担保余值的）存在承租人担保余值的 借：累计折旧（租赁资产应计折旧总额）借：累计折旧（租赁资产应计折旧总额）长期应付款长期应付款应付融资租赁款（承租应付融资租赁款（承租人担保余值）人担保余值）贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产（租赁开始日租入资产的入账价值）（租赁开始日租入资产的入账价值）（2）不存在承租人担保余值的）不存在承租人担保余值的借：累计折旧借：累计折旧 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产2.优惠续租租赁资产优惠续租租赁资产（1）如果承租人行使了优惠续租选择权，）如果承租人行使了优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而作出相应的则应视同该项租赁一直存在而作出相应的会计处理。会计处理。（2）如果租赁期届满时承租人没有续租，）如果租赁期届满时承租人没有续租，承租人应向出租人承租人应向出租人支付违约金。支付违约金。借：营业外支出借：营业外支出 贷：银行存款、其他应付款（实际支贷：银行存款、其他应付款（实际支付或应支付的违约金）付或应支付的违约金）3.留购租赁资产留购租赁资产（1）支付购买价款支付购买价款时时借：长期应付款借：长期应付款应付融资租赁款（优惠应付融资租赁款（优惠购买购买金金额）额）贷：银行存款贷：银行存款（2）结转资产所有权结转资产所有权借：固定资产借：固定资产生产用固定资产生产用固定资产 贷：固定资产贷：固定资产融资租入固定资产融资租入固定资产（八）相关信息的（八）相关信息的列报与披露列报与披露1.列报列报承租人应当在资产负债表中，将与融资租承租人应当在资产负债表中，将与融资租赁相关的长期应付款减去未确认融资费用赁相关的长期应付款减去未确认融资费用的差额，分别一年内到期的长期负债和长的差额，分别一年内到期的长期负债和长期负债进行列示。期负债进行列示。2.披露披露承租人对于融资租赁，应当在附注中披露承租人对于融资租赁，应当在附注中披露下列信息：下列信息：（1）各类租入固定资产的期初和期末原价、）各类租入固定资产的期初和期末原价、累计折旧额。累计折旧额。（2）资产负债表日后连续三个会计年度每）资产负债表日后连续三个会计年度每年将支付的最低租赁付款额，以及以后年年将支付的最低租赁付款额，以及以后年度将支付的最低租赁付款额总额。度将支付的最低租赁付款额总额。（3）未确认融资费用的余额，以及分摊未）未确认融资费用的余额，以及分摊未确认融资费用所采用的方法。确认融资费用所采用的方法。第三节第三节 出租人的会计处理出租人的会计处理 一、出租人一、出租人对经营租赁对经营租赁的会计处理的会计处理（一）（一）租金费用租金费用的会计处理的会计处理1.一般处理一般处理出租人在经营租赁下出租人在经营租赁下收到的租金收到的租金，应当在，应当在租赁期内的各个期间按照租赁期内的各个期间按照直线法确认为收直线法确认为收入入；其他方法更为系统合理的，也可以采用其其他方法更为系统合理的，也可以采用其他方法。他方法。2.特殊处理特殊处理（1）在出租人提供了）在出租人提供了免租期免租期的情况下，应的情况下，应将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期将租金总额在不扣除免租期的整个租赁期内，按直线法或其他合理的方法进行分配；内，按直线法或其他合理的方法进行分配；即免租期内应确定租金收入。即免租期内应确定租金收入。（2）在出租人）在出租人承担承担了承租人的某些了承租人的某些费用费用的的情况下，应将该费用从租金收入总额中扣情况下，应将该费用从租金收入总额中扣除，并将租金收入余额在整个租赁期内进除，并将租金收入余额在整个租赁期内进行分配。行分配。3.处理方法处理方法（1）预收租金预收租金时时借：银行存款借：银行存款 贷：预收账款等科目贷：预收账款等科目（2）确定租金收入确定租金收入时时借：银行存款（当期实际收到的租金）借：银行存款（当期实际收到的租金）预收账款等科目（差额）预收账款等科目（差额）贷：租赁收入（当期应确定的租金）贷：租赁收入（当期应确定的租金）或：或：（1）确定租金收入确定租金收入时时借：应收账款或其他应收款借：应收账款或其他应收款 贷：租赁收入贷：租赁收入（2）实际）实际收到租金收到租金时时借：银行存款借：银行存款 贷：应收账款或其他应收款贷：应收账款或其他应收款（二）出租人应当按资产的性质，将用作（二）出租人应当按资产的性质，将用作经营租赁的资产反映在资产负债表的相关经营租赁的资产反映在资产负债表的相关项目内。项目内。（三）（三）经营租赁资产折旧的计提经营租赁资产折旧的计提对于经营租赁资产中的固定资产，出租人对于经营租赁资产中的固定资产，出租人应当采用类似资产的折旧政策计提折旧；应当采用类似资产的折旧政策计提折旧；对于其它经营租赁资产，应当采用系统合对于其它经营租赁资产，应当采用系统合理的方法进行摊销。理的方法进行摊销。（四）（四）初始直接费用初始直接费用的会计处理的会计处理出租人发生的出租人发生的初始直接费用初始直接费用应当在实际应当在实际发发生时计入当期损益生时计入当期损益。（五）（五）或有租金或有租金的会计处理的会计处理出租人出租人收到的收到的或有租金或有租金，应当在实际应当在实际发生发生时时确认为当期收入。确认为当期收入。借：应收账款、银行存款等账户借：应收账款、银行存款等账户 贷：租赁收入贷：租赁收入（六六）披露披露出租人对经营租赁，应当披露各类租出资出租人对经营租赁，应当披露各类租出资产在资产负债表日的账面价值。产在资产负债表日的账面价值。二、二、出租人对融资租赁的会计处理出租人对融资租赁的会计处理（一）（一）租赁期开始日租赁期开始日的会计处理的会计处理1.处理原则处理原则（1）在租赁期开始日，出租人应当将租赁）在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为和作为应收融资租赁款的入账价值应收融资租赁款的入账价值，同时，同时记录记录未担保余值未担保余值；将将租赁资产的公允价值租赁资产的公允价值确认为确认为融资租赁资产的融资租赁资产的入账价值入账价值；将应收将应收融资租赁款、未担保余值之和与其现值的融资租赁款、未担保余值之和与其现值的差额确认为差额确认为未实现融资收益未实现融资收益。（2）由于在计算租赁内含利率时已考虑了）由于在计算租赁内含利率时已考虑了初始直接费用因素，为了避免未实现融资初始直接费用因素，为了避免未实现融资收益高估收益高估在初始确认时应对未实现融资收在初始确认时应对未实现融资收益进行调整益进行调整。（3）出租人在租赁期开始日按照上述规定）出租人在租赁期开始日按照上述规定转出租赁资产时，转出租赁资产时，租赁资产公允价值与其租赁资产公允价值与其账面价值如有差额，应当计入当期损益。账面价值如有差额，应当计入当期损益。2.处理方法处理方法借：长期应收款借：长期应收款应收融资租赁款（最应收融资租赁款（最 低租赁收款额初始直接费用）低租赁收款额初始直接费用）未担保余值未担保余值 营业外支出（租赁资产公允价值小于营业外支出（租赁资产公允价值小于 账面价值的差额）账面价值的差额）贷：融资租赁资产（租赁资产的公允价值贷：融资租赁资产（租赁资产的公允价值 银行存款（初始直接费用）银行存款（初始直接费用）营业外收入（租赁资产公允价值大于营业外收入（租赁资产公允价值大于 账面价值的差额）账面价值的差额）未实现融资收益未实现融资收益（差额）（差额）同时，调整未实现融资收益同时，调整未实现融资收益借：未实现融资收益（初始直接费用）借：未实现融资收益（初始直接费用）贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款（二）（二）未实现融资收益的分配未实现融资收益的分配1.分摊分摊时点时点出租人在租赁期内每期收到租金时，一方面应减出租人在租赁期内每期收到租金时，一方面应减少长期应收款的债权，另一方面应同时分配未实少长期应收款的债权，另一方面应同时分配未实现融资收益。现融资收益。2.分配方法分配方法出租人应当采用出租人应当采用实际利率法实际利率法在租赁期内各个期间在租赁期内各个期间分配未实现融资收益，并确认当期的融资收入。分配未实现融资收益，并确认当期的融资收入。出租人采用实际利率法分配未实现融资收益时，出租人采用实际利率法分配未实现融资收益时，应当将应当将租赁内含利率租赁内含利率作为未实现融资收益的作为未实现融资收益的分配分配率。率。每期每期应应确认的融资收入确认的融资收入=租赁投资净额的期租赁投资净额的期初余额初余额租赁内含利率租赁内含利率租赁投资净额租赁投资净额=最低租赁收款额最低租赁收款额+未担保余未担保余值值未实现融资收益未实现融资收益租赁投资净额的期初余额租赁投资净额的期初余额=期初未收回的长期应收款期初未收回的长期应收款期初未分配的期初未分配的未实现融资收益未实现融资收益=（长期应收款入账价值（长期应收款入账价值已收回长期应收已收回长期应收款）款）（未实现融资收益的入账价值（未实现融资收益的入账价值已已分配的未实现融资收益）分配的未实现融资收益）2.会计处理会计处理（1）收到租金时收到租金时借：银行存款借：银行存款 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁应收融资租赁（2）分配未实现融资收益时分配未实现融资收益时借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：贷：租赁租赁收入（当期应确认的融资收入）收入（当期应确认的融资收入）（三）（三）应收融资租赁款坏账准备的计提应收融资租赁款坏账准备的计提出租人应对应收融资租赁款减去未实现融出租人应对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分（在金额上等于资收益的差额部分（在金额上等于本金本金的的部分）合理计提坏账准备部分）合理计提坏账准备不是应对应收融资租赁款的不是应对应收融资租赁款的全额全额计提坏账计提坏账准备。准备。（四）（四）未担保余值未担保余值发生变动的会计发生变动的会计处理处理出租人应当至少于每年年度终了，对未担出租人应当至少于每年年度终了，对未担保余值进行保余值进行检查检查。1.未担保余值增加的，不作调整未担保余值增加的，不作调整。2.有证据表明有证据表明未担保余值已经发生减少未担保余值已经发生减少的，的，应当应当重新计算租赁内含利率重新计算租赁内含利率，并将由此引，并将由此引起的起的租赁投资净额的减少额租赁投资净额的减少额确认为当期损确认为当期损失失，计入，计入当期损益当期损益；以后各期根据修正后；以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入。率确认融资收入。未担保余值发生减少未担保余值发生减少的的会计处理会计处理（1）未担保余值的）未担保余值的预计可收回金额低于其预计可收回金额低于其账面价值的差额账面价值的差额借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：未担保余值减值准备贷：未担保余值减值准备（2）减值金额与由此产生的）减值金额与由此产生的租赁投资净额租赁投资净额的减少额的减少额之间之间的差额的差额借：未实现融资收益借：未实现融资收益 贷：资产减值损失贷：资产减值损失3已确认损失的未担保余值得以恢复的已确认损失的未担保余值得以恢复的，应当在，应当在原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内原已确认的损失金额内转回，并重新计算租赁内含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和含利率，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确认融资收入重新计算的租赁内含利率确认融资收入。（1）按未担保余值的恢复金额按未担保余值的恢复金额借：未担保余值减值准备借：未担保余值减值准备 贷：资产减值损失贷：资产减值损失（2）原减值金额与由此产生的租赁投资净额的增原减值金额与由此产生的租赁投资净额的增加额的差额加额的差额借：资产减值损失借：资产减值损失 贷：未实现融资收益贷：未实现融资收益（五）（五）或有租金的会计处理或有租金的会计处理出租人在融资租赁下收到的或有租金，应出租人在融资租赁下收到的或有租金，应当在实际发生时确认为当期收入。当在实际发生时确认为当期收入。借：应收账款、银行存款等账户借：应收账款、银行存款等账户 贷：租赁收入贷：租赁收入（六）（六）租赁期届满时的会计处理租赁期届满时的会计处理1.收回租赁资产收回租赁资产（1）存在担保余值，同时也存在未担保余值存在担保余值，同时也存在未担保余值借：融资租赁资产借：融资租赁资产 贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款（担保余值）应收融资租赁款（担保余值）未担保余值未担保余值如果收回租赁资产的价值扣除未担保余值后的余如果收回租赁资产的价值扣除未担保余值后的余额额低于低于担保余值，则应向承租人收取价值损失补担保余值，则应向承租人收取价值损失补偿金：偿金：借：其他应收款、银行存款等账户借：其他应收款、银行存款等账户 贷：营业外收入贷：营业外收入（2）存在担保余值，存在担保余值，但但不存在未担保余值不存在未担保余值借：融资租赁资产（按担保余值）借：融资租赁资产（按担保余值）贷：长期应收款贷：长期应收款应收融资租赁款应收融资租赁款如果如果收回租赁资产的价值低于担保余值收回租赁资产的价值低于担保余值，则应向承租人收取价值损失补偿金：则应向承租人收取价值损失补偿金：借：其他应收款、银行存款等账户借：其他应收款、银行存款等账户 贷：营业外收入贷：营业外收入（3）不存在担保余值，但存在未担保余值不存在担保余值，但存在未担保余值借：融资租赁资产（未担保余值）借：融资租赁资产（未担保余值）贷：未担保余值贷：未担保余值（4）不存在担保余值，也不存在未担保余不存在担保余值，也不存在未担保余值值不作会计处理，但应作相应的备查登记。不作会计处理，但应作相应的备查登记。2.优惠续租租赁资产优惠续租租赁资产（1）如果承租人）如果承租人行使行使优惠续租选择权，则优惠续租选择权，则应视同该项租赁一直存在而作出相应的会应视同该项租赁一直存在而作出相应的会计处理。计处理。（2）如果租赁期届满时承租人）如果租赁期届满时承租人没没按合同规按合同规定定续租续租，承租人返还租赁资产的会计处理，承租人返还租赁资产的会计处理同上述出租人收回租赁资产的会计处理。同上述出租人收回租赁资产的会计处理。同时收同时收取取违约金违约金出租人确认承租人支付的违约金时出租人确认承租人支付的违约金时借：银行存款、其他应收款等账户借：银行存款、其他应收款等账户 贷：营业外收入贷：营业外收入3.留购租赁资产留购租赁资产（1）收到购买价款时）收到购买价款时 借：银行存款（优惠购买金额）借：银行存款（优惠购买金额）贷：长期应收款贷：长期应收款应付融资租赁款应付融资租赁款（2）如存在未担保余值的）如存在未担保余值的借：营业外支出借：营业外支出 贷：未担保余值贷：未担保余值（七）相关会计信息的（七）相关会计信息的列报与披露列报与披露1.列报列报出租人应当在资产负债表中，将应收融资租赁款出租人应当在资产负债表中，将应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额，作为长期债权列示。减去未实现融资收益的差额，作为长期债权列示。2.披露披露出租人对于融资租赁，应当在附注中披露下列信出租人对于融资租赁，应当在附注中披露下列信息：息：（1）资产负债表日后连续三个会计年度每年将收）资产负债表日后连续三个会计年度每年将收到的最低租赁收款额，以及以后年度将收到的最到的最低租赁收款额，以及以后年度将收到的最低租赁收款额总额。低租赁收款额总额。（2）未实现融资收益的余额。）未实现融资收益的余额。（3）分配未实现融资收益所采用的方法。）分配未实现融资收益所采用的方法。第四节第四节 售后租回交易售后租回交易的会计处理的会计处理一、售后租回交易的定义一、售后租回交易的定义售后租回交易售后租回交易是指卖主是指卖主(即承租人即承租人)将一项资将一项资产出售后，又将该项资产从买主产出售后，又将该项资产从买主(即出租人即出租人)租回，习惯称之为租回，习惯称之为回租回租。售后租回交易是一种集售后租回交易是一种集销售和融资销售和融资为一体为一体的特殊形式的租赁业务，是企业筹集资金的特殊形式的租赁业务，是企业筹集资金的新型方法。的新型方法。售后租回交易是一项交易行为，包括资产售后租回交易是一项交易行为，包括资产的出售和租回，的出售和租回，但但应同时签订两份协议。应同时签订两份协议。二、售后租回交易的会计处理二、售后租回交易的会计处理（一）售后租回交易的（一）售后租回交易的认定认定承租人和出租人均应当将售后租回交易承租人和出租人均应当将售后租回交易认定为融资租赁或经营租赁。认定为融资租赁或经营租赁。（二）售后租回交易的（二）售后租回交易的会计处理原则会计处理原则出租人出租人对于售后租回交易的会计处理与其对于售后租回交易的会计处理与其他租赁的会计处理相同。他租赁的会计处理相同。1.售后租回交易形成售后租回交易形成融资租赁融资租赁的的（1）卖方）卖方(承租人承租人)出售出售资产时，