论税收国家的基础_张富强.docx
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1、( ( ( ( ( 论税收国家的基础 张富强 * 内容提要 税收国家最初是西方学者从 财政角度对一种以私有制为基础的国家形态 的界定 , 指的是财政收入大部分依存于税收的国家 。 由于税收国家的理论与我国 传统经济 体制 、 法律制度和社会文化观念存在着较多 的冲突,因而需要运用多种视角深层次地考察 我国构建税收国家的基础 。 客观而言 , 我国虽以公有制为基础且政府全部收入对 税收依存 度相当的低 , 但随着市场经济的发育和发 展,同样呈现构建税收国家的可行性 。 而现代税 收国家的建成 , 无疑需要我国在经济体制 、 法律制度和社会文化观念 等方面的深层次变革 相配合 。 关键词 税收国家
2、 社会文化观念 DOI:10.14111/ki.zgfx.2016.02.010 一 、 问题的提出 “ 税收国家 ” Tax State) 一词,是 国外财政学学者和财税法学者从财政角度对现代 国家形态所作的界 定,一 般是指国家既不直接拥有财 产,也 不直接从事营利性经营活 动,而是运用公权力向全体纳税人征取税收获得全部或 绝大部分财政收入的一种形 态, 与之相对应的还有 “ 资产收 益国家 ” 、 “ 规费国家 ” 等形态 。 欧美国家 是典型的现代税 收国家,其全部财政收入 90% 以上来自于税收,其中西北欧国家的税收收入更是占全 部 财政收入的 95% 以上,故纳税人除了依 法向国家
3、纳税 外,几 乎不用再面临税外的 、 甚至 名目繁多的政府收费项目 。 目前 我国尚未建成税收国 家,税 收收入占全部财政收入的 份额不大 。 直至 2015 年 3 月底,我国财政收支 仍未能实行全口径预算 。 国务院历年递 交全国人民代表大会审议的 政府工作报告 和 关于中央和地方预算执行情况与预算 草案的报告 中所称的 “ 财政收入 ” ,事实上 并非指政府的全部财政收 入,而 仅指其中的 一部分收入,这在客观上导致国家财政收入存在着 “ 全部 财政收入 ” 大口 径) 、 “ 使用的 财政收入总量 ” 中口径) 和 “ 政府公布 的财政收入 ” 小口径 ) 三个层次 。 以国务院 关
4、* 华南理工大学法学院教授 ,博士生导师 。 本文系国家社会科学基金项目 “ 税收公平正义价值下 房地产税立法的顶 层设计研究 ” 项目批准号: 14BFX098) 的阶段性成果 。 参见刘剑文 、 熊伟: 税法基础理论 ,北京大学出版社 2004 年版,第 29 页 。 166 ; ; , , 论税收国家的基础 于 2013 年中央和地方预算执行情 况与 2014 年中央和地方预算草案的报告 所公布的 数据为例: 全国财政收入 为 129142 9 亿元 ( 包括税收 110497 亿元 ) ,可 视为 “ 小口径财 政收入 ” 加上中央预算稳定调节基金调入 1000 亿 元,地 方财政调入
5、资金 149 74 亿 元, 全国使用的收入总量达 130292 64 亿元,可视为 “ 中口径财政收入 ” 再加上全国政府性 基金收入 52238 61 亿元( 其中国 有土地使用权出让收入 41249 52 亿元 ) 、 国有资本经 营收入 1651 36 亿元和社会保险 基金收入 34515 56 亿 元,我 国政府全部收入达到 21 87 万亿 ( 这还未包括至少达 10000 亿的交通 、 计生和城管等罚没收入 ) ,可 视为全口径 财政收入 。 据此,税收收 入仅占全口径财政收入的 50 52% 。 这意味 着,税 收并不构 成我国全部财政收入的绝大部 分,它 与政府收取的各种行政
6、事业性收费一起构成了各 自的 “ 半壁江山 ” 。 我国纳税人除了依 法纳 税,还 得通过各种渠道向政府交纳包括行政 事业性规费 、 国有企 业部分利润在内的各种各类的费 用,与 税收的比例大致在 1: 1 左 右 。 可见,从现行的财政收入构成 分 析,我 国属事实上 “ 税收国家 ” 、 “ 规费国家 ” 和 “ 资 产收益国家 ” 的混合形态,正好处于从非税收国家走向税收国家的 转型时期 。 而要建成 “ 税收国家 ” ,必须经历长期悬而未决的 “ 费改税 ” 的阵 痛,国 家除了依法征税 、 依法征收 少量必要的行政事业性收费项目和政府基金以外,不再向国民收取任何的 “ 法外 ” 费
7、用, 从而使税收的比率逐渐增高 。 税收 国 家 的 概 念,最 初 是 奥 地 利 财 政 社 会 学 家 鲁 道 夫 葛 德 雪 ( udolf GoldScheid) 在 1917 年发表的 国家 资本主义或国家社会主义 一文中提出 。 鉴于德国 在第一次世界大战中战败而陷入严重的财政危机,葛德 雪认 为,国 家已无法依赖传统的 税收来偿付这巨额的战争债务,应 有计划地进入私人经济领 域,转 而依赖营利收 入,从 而促使 “ 负债的税收国家 ” 转换为 “ 具有资本能力的经济国家 ” 。 因为在他看 来,税 收 国家作为 “ 自然社会发展的结 果,将 会是国家向人民的需求愈趋减 少,而
8、满足人民需求 的却愈益增加 ” 。 1918 年德 国财政学家约瑟夫 熊彼特 ( JoSeph A Schumpeter) 发表 著名论文 税收国家的危机 ,对葛德雪的观点予以反驳 。 熊彼特以国家公共性 、 民主性 和法治性的高度揭示了税收国家的起源 、 内涵和原则,希 冀以此为税收国家建构起较为 完整的理论体系,并据以克服当时所出现 的 “ 税收国家的危机 ” 。 他认 为,税 收国家起 源于现代意义上税收理论( 包括税收概念 、 功能和作用等) 的形成,且税收日益成 为满足 国民公共需求的重要来源,而税 收征纳则成为国家履行公共职能的一种必要手段和途 径 。 税收的本质在于作为征税 者的
9、国家与作为纳税者的国民之间具有一种 “ 共同的对 国务院 关于 2013 年中央和地方预算执行情况与 2014 年中央和地方预算 草案的报告 ,载 人民日报 2014 年 3 月 16 日第 1 版 。 同时,有专家专门对我国全口径政府收入进行研究 ,指 出 “ 交通 、 计生和城管等罚没收入至少达 10000 亿 ” ,参见杨迪: 2013 年全国财政收入 12 9 万亿,完成全年预算目标 ,载 人民日报 2014 年 1 月 23 日第 2 版 。 udolf GoldScheid, A Sociological Approach to ProblemS of Public Finance
10、, in ichard A MuSgrave and Alan T Peacock( ed ) , ClaSSicS in the Theory of Public Finance, pp 212-213 ( ST Martin S PreSS, 1958) 前引 ,第 202-211 页 。 JoSeph A Schumpeter, The CriSiS of the Tax State, in JoSeph A Schumpeter ( ed ) , The EconomicS and Sociology of CapitaliSm, p 5 139 ( Princeton UniverS
11、ity PreSS 1991) 167 私有经济体制和国家经济体制之根本抉择 。 瑏 国家财政收入依赖税收,对 于纳税者以其 业自由之对价 。 没有纳税义务,就不 可能有经济自由 。 ” 北京大学刘剑文教授认 为,无 财产权的行使 、 增值为存在的 前 提,因 而我国应当加强法制建 设,努 力构建税收国家 。 瑏 21 瑠 瑡 瑢 瑏瑠 瑏瑡 瑏瑢 中国法学 2016 年第 2 期 价性 ” ,而这种 “ 对价性 ” 又决定着国家税收流向的 “ 非营利性 ” 。 税收的这种 “ 共同的对 价性 ” 和 “ 非营利性 ” ,唯 有与国家的民主性和法治性相融 合,才 能得以充分的体 现,才 能最终
12、成为税收国 家 。 故税收国家的建置原 则,必 须 反映在 “ 公共目的 ” 以及 “ 国家目 的 ” 的两个层面 。 在 “ 公共目的 ” 层 面,国 家的存在和发展始终以满足国民公共需求为 目标; 在 “ 国家目的 ” 的层面,国家为履行维护国民共同利益的职能,必须形成简 洁 、 高效 和法治的运行机制 。 鉴于现代财 政机制与现代国家制度存在着密不可分的联 系,以 致 可以把 现 代 国 家 直 接 称 为 “ 税 收 国 家 ” 。 另 一 位 德 国 学 者 约 瑟 夫 伊 森 斯 ( JoSef ISenSee) 进一步对税收国家的特征和要件进行了较为 深入的分 析,直 称税收是现
13、代国家 主权之表征,税收国家乃现代理性国家之特征 。 就民主 国家而 言,税 收非仅为政治上之 现实,而实寓有宪法上 之理念 。 此 后, “ 税收国家 ” 的概 念,逐 渐为欧美国家所接受并 广为使用,且在二次世界大战 以后也流传到亚洲国家 。 日本税法学家北野弘久首先从 宪法学的高度将税收国 家视为 “ 其财政收入绝大部分来源于税收的一种国家体制 ” , “ 将宪法视为规定税收国家 课税和用税方式的法律规则 ” 。 他充分相 信, 世纪的国 际社会将以税收国家的建设为中心任务, “ 21 世纪的国际 社会将是租税国家社会 ” , “ 人 类的和平 、 福利 、 人权,基本上由租 税决 定,
14、要 确保世界范围的人类和平 、 福利 、 人 权,也 必须重视租税及租税体系 ” 。 我国宪法 学者 、 台湾大学葛克昌教授亦从国家本质研究 税收国家,认为国家的本质即为租税,租 税是国家的象 征,租 税国家和 “ 所有权国家 ” 是 自由交换而产生收 益,再 由国家通过征税 “ 分享 ” 之 。 故 “ 国家自己不必取得公有财产 或经济公营事业,财产与营业得以完全私有,国民之纳税 义务本质上是其营业自由与职 瑏论从国家产生的历史源流考证,还 是从当前市场经济体制下所形成的税收国家形态的 剖析,国家征税权既产生于私人财产权保护对国家所提 供的公共产品的需 求,更 必须以 我国自改革开放 以 来
15、,开 始了由 “ 无税国家 ” 或 “ 少税国家 ” 逐步向税收国家转型的进 程,税收 “ 公共性 ” 、 “ 对价性 ” 和 “ 非营利性 ” 的理念正在不断地深入人 心,税 收征纳的 “ 服务性 ” 和税收支出的 “ 民生性 ” 也开始得到良好的体现 。 党的十八届三中全会提出 前引 。 J ISenSee, Der Sozialstaat in Wirtschafrkrise, 5 FS fur Broermann, ev 365( 1982) 日北野弘久: 日本国宪法秩序与纳税者基本权 租税国家的宪法 保障装置 ,陈 刚 、 雷田庆子 译,载 外国法学 研究 1998 年第 2 期 。
16、 姚轩鸽: 21 世纪是和平 、 福利的租税国家社会 著名税法学家北野弘久教 授访谈 ,载 中国经济时报 2005 年 6 月 23 日第 1 版 。 参见葛克昌: 社会福利给付与租税正义 ,载 台大法学论丛 1996 年第 2 期 。 参见葛克昌: 国家学与国家法 社会国 、 租税国与法治 国的理念 ,月 旦出版社股份有限公司 1996 年 版,第 145- 148 页 。 参见刘剑文: 重塑半壁财产相当规模 财税法的新思维 ,法律出版社 2009 年版,第 38-41 页 。 168 税收国家的定义 。 税收国家与 现代国家同时诞 生,一 起发 展,皆 建立于以保障个人利 量可以握住它,从
17、而改变社会结构 。 ” 而北野弘久则更进而指 出,税 收国家必然是财产 可名为 “ 租税国家 ” 。 对此,笔者表示质疑: 税收国家仅存在于私有制之上 吗? 实行公 瑣 瑤 瑥 瑏瑣 瑏瑤 瑏 ( 瑥 论税收国家的基础 依宪治国 、 依法治税 、 全面深化税 制体系的战略决 策,已 经构成我国建设现代税收国家 的一个重要契机 。 诚然, “ 税收国家 ” 一词及其蕴含的理 念,虽 然不如现代国家 、 法治国 家等词汇那样具有革命性的感染力和号召力,却更能直 观 、 清晰地揭示出国家与社会的 二元格局以及国家税 权与纳税人权利之间的互动关系 。 正是在此种意义 上, “ 税收国 家 ” 理应成为
18、我国继 “ 现代国家 ” 、 “ 法治国家 ” 之后的又一个新 的研究课题 。 对于 “ 税收 国家 ” 的研究,将成为我国实现 税收体制的深层次改革 、 理顺国家与国民收入分配关系 的一个核心课题,并进而成为我国实现经济 、 政治体制全方位改革的一个重要突破口 。 二 、 税收国家的经济基础 西方学者从提出 “ 税收国家 ” 的概念之 初,就 把私有制作为税收国家的经济基础 。 依照社会契约理论,国家的设立 是建筑在民众对其包括财产权在内的各种权利的部分 让渡 。 这种让渡的目的,并不是让国家有机会或有可能逐渐积聚财产变成 “ 有产 者 ” ,或 甚至通过各种途径把民众变 成 “ 无产者 ”
19、 ,而 是为了使 “ 无产的国家 ” 更好地为 “ 有产的 国民 ” 提供优质高效的服务 。 反过来,如果在 特殊的历史背景下形成的 “ 有产国家 ” ,能 够在法律框架下明确国家握有的 “ 财产 ” ,乃为国民所 “ 共有 ” ,而 非国家所 “ 私有 ” ,国 家 的职能在于依法将这种 “ 财产 ” 转换为国民 所需的公共产 品,则 “ 有产的国家 ” 同样可以 构成税收国家的经济基础 。 约瑟夫 熊彼特撰写的 税收国家 的危机 一 文,最 初以抵制公有制的立场来阐述 瑏益有效运作的私人经济基础 上 。 国家财政支出越 高,越 需要依赖个人追求自我利益的 驱动力,而不能借战争之口或其他理由
20、,干预私人的 财产和生活方式 。 国家必须存在于 保障个人利益有效运作的私人经济基础上,国家借助财 政可以日益扩大其管辖 权,并 把 其意志逐渐渗透到市场经济 活动中 。 “ 一旦税收成为事 实,它 就好 像一柄把 手,社 会力 瑏属于私人所有,国家对财产不享有所有权,主要靠税收维持财政收入,故 国家实为 “ 无产 国家 ” ,意指 “ 国家无产 、 而私人有产 ” ,国家藉 由征税分享私人之经济收益以为国 用,又 瑏 有制的国家就必定 以资产收益作为主要财政收入来源而忽略现代税收的功能或作用 么? 为了解答以上问题,我们须首先从理论上来探讨并揭示税收的本质 。 ( 一 ) 税收本质的经济学分
21、析 有关税收的本质,学术界从相当早的时期起就开始 形成一种观 点: 认为税收只是国 前引 ,刘剑文 、 熊伟书,第 48 页 。 udolf GoldScheid, supra note , pp 36-41, 139 日北野弘久: 税法学原论 第 4 版) ,陈刚 、 杨建广等译,中国检察出版社 2001 年版,第 2 页 。 169 种 “ 传统专制财政下的 税收概念 ” , 与有助于廓清税收本质的当代经济学的公共产品 非营利性 、 掌握国家机器的实力以及宏观调控能力成为提供公共产品 的适格主体 。 现 求 ” 。 “ 税捐是作为满足公共财 政实现公共任务的需要之用 ” ,而 “ 并非对于
22、公法人之 特定的给付之对待给付,亦即并非针对个别的对价所课征,因此与规费不同 ” 。 税收 是 个人为满足自身享用公共产品的需要而向 国家给付的代 价,甚 或称为 “ 权利的成本 ” 。 瑦 瑧 瑨 瑩 瑠 瑏瑦 瑏瑧 瑏瑨 瑏瑩 ( 瑐瑠 中国法学 2016 年第 2 期 家或者其他公共团体实施的一种强制性 、 无偿性的财 产征收 。 在此情形 下,人 们仅强调 税收的财政收入的特性,而不问征收的原因以及所征 税收的用途或流向 。 显 然,那 是一 瑏 理论和税收价格理论相悖 。 在公共产品理论的语境下,人类满足自身的诸多需 求可以大致分为两 类: 一类属私 人需求,是指个人能够独自享有的需
23、求,具有排他性; 另一类属公共需 求,是 指社会公众 可以共同享有的需求,不具有排他性 。 公共需求的公益 性和非排他 性,决 定了对其的满 足无法通过市场途径来得到解 决,由 此也决定公共产品不能依靠市场机制得以有效和 充分地提供 。 为解决社会对公共产品的客观需求,满足 社会公众的公共需 求,政 府以其 瑏 代税收价格理论以公共产品理论为依托,认为国家可以 分解为构成国家与个 人,国 家满 足公共需要就是满足每个人共同的私人需求 。 税收体现的是国家与国民之间的一种交 换关系,而市场经济则体现交 易主 体之间的商品交换关系 。 税收与市场经济都蕴涵着 交换的理念,从而决定了两者 的相容性或
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