审计理论培训-审计师独立性分析(108页PPT).pptx
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1、LOGO第第第第3 3 3 3章章章章 审计师独立性审计师独立性审计师独立性审计师独立性本章的主要学习目的,是从理论和制度层面全方位地理解本章的主要学习目的,是从理论和制度层面全方位地理解审计师独立性问题。透过形形色色的独立性观念深刻理解审计师独立性问题。透过形形色色的独立性观念深刻理解独立性概念框架,对独立性的性质进行准确地把握,明确独立性概念框架,对独立性的性质进行准确地把握,明确独立性是行为约束与核心价值的统一,其中行为约束若被独立性是行为约束与核心价值的统一,其中行为约束若被视为他律,核心价值则是自律视为他律,核心价值则是自律。3.1 审计师独立性的理论分析审计师独立性的理论分析3.2
2、 审计师独立性的制度框架审计师独立性的制度框架3.3 审计师独立性之未来展望审计师独立性之未来展望专业胜任能力(发现错弊的概率)独立性(揭示独立性(揭示独立性(揭示独立性(揭示错弊的概率错弊的概率错弊的概率错弊的概率)审计质量资本市场效率 独立性审计职业的精髓 3.1 审计师独立性的理论分析审计师独立性的理论分析123独立性之概念:从抽象观念到概念框架独立性之性质:行为约束与核心价值独立性之作用机理:基于程序公平的解读3.1.1独立性之概念:从抽象观念到概念框架独立性之概念:从抽象观念到概念框架 早期的定义大多为有关审计师独立性的抽象观念,早期的定义大多为有关审计师独立性的抽象观念,缺乏独立性
3、的可操作的衡量标准。随着社会经济缺乏独立性的可操作的衡量标准。随着社会经济环境的变迁,审计师独立性概念也不断发生演变,环境的变迁,审计师独立性概念也不断发生演变,这一演变历程大致可以被描述为从抽象观念到概这一演变历程大致可以被描述为从抽象观念到概念框架念框架 3.1.1.1形形色色的独立性观念形形色色的独立性观念v独立性的理解(一)独立性的理解(一)正直和客观的行为能力 假定审计人员所出的意见、判断或决策不为他个人的、感情的和物质利益的影响 尚德尔尚德尔(1992)AICPA前主前主席凯尔和齐格席凯尔和齐格勒(勒(1980)审计人员的行动准则 斯坦泼和穆尼兹斯坦泼和穆尼兹(1983)一种精神态
4、度,它不允许本人的观点和结论依赖或屈从利害冲突方面的压力和影响 汤姆李汤姆李(1991)3.1.1.1形形色色的独立性观念形形色色的独立性观念v独立性的理解(二)独立性的理解(二)两层含义:一,它意味着正直性的一个方面,使得所有的职业人员接受责任;二,意味着避免可能损害注册会计师作为审计人员的客观性 独立性反映了审计师抵制客户选择性披露压力的能力 DeAngelo(1981)John LCarey(1956)两方面:一,执业者的独立性;二,职业的独立性 Mauts&Sharaf(1961)实质上的独立性和形式上的独立性 Thomas G Higgins(1962)从审计师和经理合谋或合作的博弈
5、角度定义了审计师独立性 Antle(1984)SECSEC发现发现普华永道普华永道(PWCPWC)会计公司会计公司严重违反严重违反审计师独审计师独立性规则立性规则 原原“五大五大”会计公会计公司强烈反司强烈反对,他们对,他们认为认为SECSEC对对独立性规独立性规则的修订则的修订缺乏依据缺乏依据 3.1.1.2独立性概念框架独立性概念框架SECSEC开展独开展独立性规则修立性规则修订运动,目订运动,目的是要限制的是要限制或全面禁止或全面禁止注册会计师注册会计师为审计客户为审计客户提供非审计提供非审计服务服务 SECSEC授权独授权独立性准则立性准则委员会委员会(ISBISB)去)去完成在理完成
6、在理论上内在论上内在逻辑一致逻辑一致的的独立性概独立性概念框架念框架 v独立性概念框架的产生独立性概念框架的产生3.1.1.2独立性概念框架独立性概念框架 vSBSB于于20002000年年1111月发布了月发布了审计人员独立性概念框架审计人员独立性概念框架 独立性(Independence)是指审计人员不受那些危及、或按理性预期会危及其作出无偏见审计决策能力的压力及其它因素的影响 关系关系(relation)情形情形(condition)活动(activity)3.1.1.2独立性概念框架独立性概念框架审计人员自身的品性 v1.独立性定义与目标独立性定义与目标 3.1.1.2独立性概念框架独
7、立性概念框架 v2.独立性相关概念独立性相关概念能减轻或消除能减轻或消除独立性威胁的独立性威胁的控制手段,包控制手段,包括禁止、限制、括禁止、限制、披露、政策、披露、政策、程序、惯例、程序、惯例、准则、规则等准则、规则等制度安排和环制度安排和环境条件境条件 对审计人员的独对审计人员的独立性威胁达到防立性威胁达到防护措施无法消除护措施无法消除的程度,已危及的程度,已危及或按理性预期会或按理性预期会危及审计人员作危及审计人员作出无偏审计决策出无偏审计决策的能力的能力 增加独立增加独立性风险的性风险的程度程度 与降与降低独立性低独立性风险的程风险的程度度 导致潜在偏见导致潜在偏见的因素,这些的因素,
8、这些因素可能危及因素可能危及或按理性预期或按理性预期会危及审计人会危及审计人员作出无偏决员作出无偏决策的能力策的能力 3.1.1.2独立性概念框架独立性概念框架v2.独立性相关概念独立性相关概念自我利益威胁自我利益威胁 自我复核威胁自我复核威胁 胁迫威胁胁迫威胁 熟悉熟悉/信任威胁信任威胁 拥护拥护/倡导威胁倡导威胁 独立性威胁独立性威胁 3.1.1.2独立性概念框架独立性概念框架v2.独立性相关概念独立性相关概念预防性的预防性的 与特定情形下产与特定情形下产生的威胁相关的生的威胁相关的 惩戒性的惩戒性的 为提高违反其他为提高违反其他防护措施的被发防护措施的被发现概率而设定的现概率而设定的 独
9、立性防护独立性防护 独立性防护独立性防护 绝对禁止绝对禁止 允许但限制其程允许但限制其程度度 允许但需披露允许但需披露 Company Logo3.1.1.2独立性概念框架独立性概念框架v3.独立性基本原则独立性基本原则评估独立性风险水平 确定独立性风险的可接受水平 考虑成本与收益 考虑各利益方观点 在考虑威胁程度与防护效力的基础上评估独立性风险水平 独立性决策者总要接受一定程度的审计人员客观性被削弱的风险 决策者应确保从降低的独立性风险中所获取的收益超出实施相关防护措施所花的成本 在处理独立性问题时应考虑相关利益集团的观点,以达到最优的解决 3.1.1.2独立性概念框架独立性概念框架 v3.
10、独立性基本原则独立性基本原则 vv 评估独立性水平评估独立性水平评估独立性水平评估独立性水平3.1.1.2独立性概念框架独立性概念框架 v3.独立性基本原则独立性基本原则 vv独立性概念框架的各要素之间的逻辑关系独立性概念框架的各要素之间的逻辑关系独立性概念框架的各要素之间的逻辑关系独立性概念框架的各要素之间的逻辑关系 3.1.2独立性之性质:行为约束与核心价值独立性之性质:行为约束与核心价值“那么谁来审核你们呢?那么谁来审核你们呢?”“我们的良心我们的良心”独立性是注册会计师必须独立性是注册会计师必须遵守的一项强制性限制遵守的一项强制性限制19331933年美国国会为此年美国国会为此专门召开
11、的听证会上,专门召开的听证会上,当时的肯塔基州众议当时的肯塔基州众议员阿本这样问阿瑟员阿本这样问阿瑟卡卡特特德勤前身德勤前身HaskinsHaskinsSellsSells公司公司的高级合伙人的高级合伙人 vv行为约束观(行为约束观(行为约束观(行为约束观(behavior constraintbehavior constraint)的形成)的形成)的形成)的形成3.1.2独立性之性质:行为约束与核心价值独立性之性质:行为约束与核心价值 v独立性之性质的行为约束观的形成是与审计关系模式的变迁相关的(一)独立性之性质的行为约束观的形成是与审计关系模式的变迁相关的(一)3.1.2独立性之性质:行为
12、约束与核心价值独立性之性质:行为约束与核心价值 v独立性之性质的行为约束观的形成是与审计关系模式的变迁相关的(二)独立性之性质的行为约束观的形成是与审计关系模式的变迁相关的(二)123如果审计师出具不真实的审计报告,给公众的投资造成损失,要依法赔偿损失 审计服务的“实际委托人”投资者缺位 被审计单位管理当局即富人时的管家,有可能通过对审计师的选择权和支付审计费用对审计师施加影响 v现在审计模式的特点现在审计模式的特点3.1.2独立性之性质:行为约束与核心价值独立性之性质:行为约束与核心价值3.1.2独立性之性质:行为约束与核心价值独立性之性质:行为约束与核心价值 v美国独立性论战的简要历史美国
13、独立性论战的简要历史 19781978年,科恩委员会发布报告,认为在年,科恩委员会发布报告,认为在WasterWaster案例中为其提供审计服案例中为其提供审计服务的会计师事务所由于同时提供在企业合并及收购等活动中的咨询服务务的会计师事务所由于同时提供在企业合并及收购等活动中的咨询服务影响了审计师独立性影响了审计师独立性19941994年,年,AICPAAICPA出具了关于财务报告的专题报告,指出报表使用者认为出具了关于财务报告的专题报告,指出报表使用者认为非审计服务会非审计服务会“侵蚀审计师的独立性侵蚀审计师的独立性”19961996年,美国会计总署年,美国会计总署(General Acco
14、unting Office)(General Accounting Office)的研究显示,由的研究显示,由于会计师事务所倾向于发展传统业务以外的新业务而导致社会公众对审于会计师事务所倾向于发展传统业务以外的新业务而导致社会公众对审计师独立性的担心有扩大的趋势计师独立性的担心有扩大的趋势 20012001年年22月,月,SECSEC正式颁布了对审计师独立性要求的最终规则(正式颁布了对审计师独立性要求的最终规则(Final Final RuleRule)3.1.2独立性之性质:行为约束与核心价值独立性之性质:行为约束与核心价值v独立性之性质的核心价值观独立性之性质的核心价值观独立性是核心价值(
15、core value)审计审计审计审计SECSECSECSEC前主席前主席前主席前主席Arthur LevittArthur LevittArthur LevittArthur Levitt “独立性是审计工作有价值的基础,它为思独立性是审计工作有价值的基础,它为思独立性是审计工作有价值的基础,它为思独立性是审计工作有价值的基础,它为思想、说话和行动提供真实的自由和空间想、说话和行动提供真实的自由和空间想、说话和行动提供真实的自由和空间想、说话和行动提供真实的自由和空间”“会计就像会计就像会计就像会计就像恺撒的妻子,恺撒的妻子,恺撒的妻子,恺撒的妻子,被怀疑的感被怀疑的感被怀疑的感被怀疑的感受
16、与被判罪受与被判罪受与被判罪受与被判罪的感受一样的感受一样的感受一样的感受一样糟糕。糟糕。糟糕。糟糕。”玻璃、瓷器玻璃、瓷器玻璃、瓷器玻璃、瓷器和名誉最易和名誉最易和名誉最易和名誉最易破碎,而且破碎,而且破碎,而且破碎,而且再也不能复再也不能复再也不能复再也不能复原原原原 ISBISBISBISB“独立性防护措施的积极采用,将使注册会计师获得独立性利益而没独立性防护措施的积极采用,将使注册会计师获得独立性利益而没独立性防护措施的积极采用,将使注册会计师获得独立性利益而没独立性防护措施的积极采用,将使注册会计师获得独立性利益而没有负作用有负作用有负作用有负作用”3.1.2独立性之性质:行为约束与
17、核心价值独立性之性质:行为约束与核心价值 v独立性之性质的核心价值观独立性之性质的核心价值观 倘若将行为约束视为他律,核心价值则是自律倘若将行为约束视为他律,核心价值则是自律 ,独立,独立性在性质上应是他律与自律的统一性在性质上应是他律与自律的统一3.1.3独立性之作用机理:基于程序公平的解读独立性之作用机理:基于程序公平的解读 审计师独立性是用来保护公众利审计师独立性是用来保护公众利益的,但独立性是如何保护公众益的,但独立性是如何保护公众利益的利益的?3.1.3独立性之作用机理:基于程序公平的解读独立性之作用机理:基于程序公平的解读 v程序公平之前的实质公平程序公平之前的实质公平只要某个涉及
18、人们权益之分配或者义务之承担的活动的最终结果只要某个涉及人们权益之分配或者义务之承担的活动的最终结果符合人们所承认的正当性、合理性标准,这种活动本身就是完全符合人们所承认的正当性、合理性标准,这种活动本身就是完全可以接受的,而不论人们在形成这种结果时经历了什么样的程序可以接受的,而不论人们在形成这种结果时经历了什么样的程序 3.1.3独立性之作用机理:基于程序公平的解读独立性之作用机理:基于程序公平的解读 v实质公平的问题实质公平的问题1结果的正确或公平与否是人们主观最难以评价与衡量的2极端的坚持程序工具主义的观点,其后果往往是承认甚至鼓励为实现正确结果而完全或者变相的不择手段 3.1.3独立
19、性之作用机理:基于程序公平的解读独立性之作用机理:基于程序公平的解读 v程序公平程序公平使结果的公使结果的公平性完全取决于平性完全取决于程序的公平性程序的公平性 意义意义1控制恣意,创造控制恣意,创造一个一个 隔音空间隔音空间 2意义意义使结果能容易使结果能容易为各方所接受为各方所接受 3意义意义最早提出程序公平的是美国的约翰最早提出程序公平的是美国的约翰罗尔斯(罗尔斯(公平论公平论1971)3.1.3独立性之作用机理:基于程序公平的解读独立性之作用机理:基于程序公平的解读Company Logo程序公平的内容程序公平的内容 裁决者的中立性,也称为无偏私原则要求法律决定的作出不得涉及裁判个人的
20、利益,裁决者也不得对任何受法律结论直接影响的人存有偏见或有所偏袒 当事人的参与性。即当事人都有权参加该程序,并得到提出有利于自己的主张和证据以及反驳对方提出之主张和证据的机会 程序的平等性,即程序应平等的对待每一方当事人 3.1.3独立性之作用机理:基于程序公平的解读独立性之作用机理:基于程序公平的解读 v审计中的程序公平审计中的程序公平审计师要对客户的审计收取费用审计师要对客户的审计收取费用 审计师的审计成功离不开管理当局的配合审计师的审计成功离不开管理当局的配合 管理咨询服务使审计师与管理当局的关系变得更为密切管理咨询服务使审计师与管理当局的关系变得更为密切 在保持程序公平方面,在保持程序
21、公平方面,审计师又比法官更为困难审计师又比法官更为困难 报告使用者在审计过程中没有申诉的机会报告使用者在审计过程中没有申诉的机会为了保障程序公平,就须为了保障程序公平,就须遵循一些基本的程序原则,遵循一些基本的程序原则,独立性就是审计程序设计独立性就是审计程序设计的首要原则的首要原则 3.1.3独立性之作用机理:基于程序公平的解读独立性之作用机理:基于程序公平的解读 v独立性在审计中的作用独立性在审计中的作用vv vv在审计程序的不同阶段,独立在审计程序的不同阶段,独立在审计程序的不同阶段,独立在审计程序的不同阶段,独立 性为审计师的审计创造了一个独立的性为审计师的审计创造了一个独立的性为审计
22、师的审计创造了一个独立的性为审计师的审计创造了一个独立的“隔音空间隔音空间隔音空间隔音空间”。在这一空间里,委托单位和审计师只有委托与被委托的在这一空间里,委托单位和审计师只有委托与被委托的在这一空间里,委托单位和审计师只有委托与被委托的在这一空间里,委托单位和审计师只有委托与被委托的 关系,被审单位和审计师也只有审计和被审计的关系,关系,被审单位和审计师也只有审计和被审计的关系,关系,被审单位和审计师也只有审计和被审计的关系,关系,被审单位和审计师也只有审计和被审计的关系,而不存在所谓亲属、借贷等关系而不存在所谓亲属、借贷等关系而不存在所谓亲属、借贷等关系而不存在所谓亲属、借贷等关系 3.2
23、审计师独立性的制度框架审计师独立性的制度框架 行业自律的动力行业自律的动力在很大程度上则在很大程度上则源于外部监管的源于外部监管的压力压力 各国资本市场的监各国资本市场的监管机构对审计师管机构对审计师独立性设定了一独立性设定了一系列的制度安排系列的制度安排 3.2.1独立性之冲突模式:力量博弈独立性之冲突模式:力量博弈 Goldman&Barlev(1975)最早提出审计人员与管理当局的冲突模型最早提出审计人员与管理当局的冲突模型 vv 冲突模型冲突模型冲突模型冲突模型3.2.1独立性之冲突模式:力量博弈独立性之冲突模式:力量博弈 Donald R.Nichols&Kenneth H.Pric
24、e 模型(模型(1976年)年)vv 冲突模型冲突模型冲突模型冲突模型P P代表代表代表代表“PowerPower(力量)(力量)(力量)(力量)”,D D代表代表代表代表“DependencyDependency(依赖)依赖)依赖)依赖)”。也就是说,。也就是说,。也就是说,。也就是说,a a对对对对b b的力量是的力量是的力量是的力量是b b对对对对a a的依赖的依赖的依赖的依赖程度的函数,程度的函数,程度的函数,程度的函数,b b对对对对a a的依赖程度越大,则的依赖程度越大,则的依赖程度越大,则的依赖程度越大,则a a对对对对b b的力量的力量的力量的力量越强,反之亦然越强,反之亦然越
25、强,反之亦然越强,反之亦然 N&PN&P分析时运用的一个基本原理是:分析时运用的一个基本原理是:PabPabDba Dba,PbaPbaDab Dab 3.2.1独立性之冲突模式:力量博弈独立性之冲突模式:力量博弈 Donald R.Nichols&Kenneth H.Price 模型(模型(1976年)年)vv 冲突模型冲突模型冲突模型冲突模型3.2.1独立性之冲突模式:力量博弈独立性之冲突模式:力量博弈 Nichols&Price(1976)对)对G&B模型模型 的评价的评价vv 冲突模型冲突模型冲突模型冲突模型审计服务的常规性或非常规性并不能改变管理当局和第三者的基本关系(有些情况下)G
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