中级会计实务讲义第十九章财务报告.docx
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1、第十九章财务报告考情分析本章在近三年的考试中主观题和客观题均有出现,但以主观题为主。本章主要讲解合并财务报表,从应试学习的角度来讲,本章仍应作为计算分析题、综合题打算的重点章节。须要留意,在2012年教材中,本章内容根据最新的准则说明做了一些比拟重要的调整。最近三年本章考试题型、分值、考点分布如下表所示:题型2011年2010年2009年考点单选题-1题1分-现金流量表工程的抵销处理多选题-1题2分1题2分(1)合并范围确实定;(2)报告期内增减子公司的处理推断题-1题1分1题1分(1)报告期内增减子公司的处理;(2)合并范围确实定综合题1题15分-1题13分调整、抵销分录的编制合 计1题15
2、分3题4分3题16分 内容介绍内容讲解第一节财务报告概述一、财务报表概述(财务报表是财务报告的组成局部)(一)构成财务报告(又称财务会计报告)包括财务报表和其他应当在财务报告中披露的相关信息和资料。财务报表是对企业财务状况、经营成果和现金流量的构造性表述。其中,财务报表至少应当包括下列组成局部:1.资产负债表(静态报表)反映企业在某一特定日期的财务状况的会计报表。2.利润表(动态报表)反映企业在肯定会计期间的经营成果和综合收益的会计报表。3.现金流量表(补充报表)反映企业在肯定会计期间的现金和现金等价物流入和流出的会计报表。4.全部者权益(或股东权益,下同)变动表;(补充报表)反映构成企业全部
3、者权益的各组成局部当期的增减变动状况的报表。5.附注 (财务报表的重要组成局部)对在会计报表中列示工程所作的进一步说明,以及对未能在这些报表列示工程的说明等。(二)分类1.按编报期间分类:中期财务报表; 年度财务报表;中期财务报表是以短于一个完好会计年度的报告期间为根底编制的财务报表,包括月报、季报和半年报等。2.按编报主体分类:个别财务报表; 合并财务报表二、合并财务报表的概念及特点(一)概念:合并财务报表,是指反映母公司和其全部子公司形成的企业集团整体财务状况、经营成果和现金流量的财务报表。例如:A公司限制B公司,A、B公司均有法人资格, A、B公司构成的企业集团应编制合并财务报表。但应留
4、意:该集团是控股关系的非法人集团。(二)特点:合并报表具有以下特点:1.合并财务报表反映的是企业集团的财务状况、经营成果及现金流量。2.合并财务报表的编制主体是母公司。3.合并财务报表的编制根底是构成企业集团的母、子公司的个别财务报表。合并财务报表是在对纳入合并范围的企业的个别报表数据进展加总的根底上,结合其他相关资料,在合并工作底稿上通过编制抵销分录将企业集团内部交易的影响予以抵销之后形成。4.合并财务报表的编制遵循特定的方法合并工作底稿法合并财务报表至少应当包括下列组成局部:(1)合并资产负债表;(2)合并利润表;(3)合并现金流量表;(4)合并全部者权益(或股东权益,下同)变动表;(5)
5、附注。三、合并财务报表合并范围确实定(客观题考察的重点)合并财务报表的合并范围应当以限制为根底予以确定。(一)限制的含义限制,是指一个企业可以确定另一个企业的财务和经营政策,并能据以从另一个企业的经营活动中获得利益的权利。母公司应当将其可以限制的全部子公司纳入合并财务报表的合并范围。只要是由母公司限制的子公司,不管其规模大小、向母公司转移资金实力是否受到严格限制,也不管业务性质及母公司或企业集团内其他子公司是否有显著差异,都应当纳入合并财务报表的合并范围。(二)母公司及子公司的含义母公司是指有一个或一个以上子公司的企业(或会计主体,如基金以及信托工程等特殊目的主体等);子公司是指被母公司限制的
6、企业(或会计主体,如基金以及信托工程等特殊目的主体等)。(三)“限制”的详细运用限制有干脆限制、间接限制、干脆和间接共同限制。1.母公司拥有其半数以上的表决权的被投资单位应当纳入合并财务报表的合并范围,但是,有证据说明该种状况下母公司不能限制被投资单位的除外。母公司拥有被投资单位半数以上表决权,通常包括以下三种状况:(1)母公司干脆拥有被投资单位半数以上表决权。如下图:A公司持有B公司60%的股份, A公司干脆限制B公司。(2)母公司间接拥有被投资单位半数以上表决权。如下图:A公司对B公司的投资比例为80%,B公司持有C公司60%的股份, A公司间接拥有C公司60%的股份,可以间接限制C公司。
7、(3)母公司干脆和间接方式合计拥有被投资单位半数以上表决权。如下图:A公司持有C公司40%的股份,A公司持有B公司80%的股份,B公司持有C公司30%的股份,A公司干脆及间接共同拥有C公司70%的股份2.母公司拥有其半数以下表决权的被投资单位纳入合并财务报表合并范围的状况(1)通过及被投资单位其他投资者之间的协议,拥有被投资单位半数以上表决权。比方,A公司持有B公司40%的股权,B公司其他股东均为小股东。A公司及其中的两个小股东(持股比例均为8%)签订协议,由A公司代为行使表决权。则A公司本质拥有B公司56%的股权,可以限制B公司。(2)根据公司章程或协议,有权确定被投资单位的财务和经营政策。
8、比方,A公司持有B公司40%的股权,但B公司的章程规定:A公司有权确定它的财务和经营政策,那么本质上A公司可以限制B公司。(3)有权任免被投资单位的董事会或类似机构的多数成员。但须要限制,否则该条件不适用。(4)在被投资单位董事会或类似机构占多数表决权。但须要限制,否则该条件不适用。3.在确定能否限制被投资单位时对潜在表决权的考虑在确定能否限制被投资单位时,应当考虑企业和其他企业持有的被投资单位的当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素。潜在表决权,是指当期可转换的可转换公司债券、当期可执行的认股权证等。不包括在将来某一日期或将来发生某一事项才能转换的可转换公司债券或才
9、能执行的认股权证等,也不包括诸如行权价格的设定使得在任何状况下都不行能转换为实际表决权的其他债务工具或权益工具。4.推断母公司能否限制特殊目的主体应考虑的因素(1)母公司为融资、销售商品或供应劳务等特定经营业务的须要干脆或间接设立特殊目的主体;(2)母公司具有限制或获得限制特殊目的主体或其资产的决策权;(3)母公司通过章程、合同、协议等具有获得特殊目的主体大局部利益的权利;(4)母公司通过章程、合同、协议等担当了特殊目的的主体的大局部风险。5.不纳入合并范围的公司、企业或单位(1)已宣告被清理整顿的原子公司,是指在当期宣告被清理整顿的被投资单位,该被投资单位在上期是本企业的子公司。(2)已宣告
10、破产的原子公司,是指在当期宣告破产的被投资单位,该被投资单位在上期是本企业的子公司。(3)母公司不能限制的其他被投资单位。【例题1单选题】下列各项中,不应纳入母公司财务报表合并范围的是()。A.根据破产程序已宣告破产清算的原子公司B.干脆拥有其半数以上权益性资本的被投资企业C.通过子公司间接拥有半数以上权益性资本的被投资企业D.持有其35%权益性资本并有权限制其财务和经营政策的被投资企业答疑编号3265190101正确答案A【例题2多选题】下列各项中,母公司在编制合并财务报表时,应纳入合并范围的有()。A.经营规模较小的子公司B.已宣告破产的原子公司C.资金调度受到限制的境外子公司D.经营业务
11、性质有显著差异的子公司答疑编号3265190102正确答案ACD答案解析全部子公司都应纳入母公司的合并财务报表的合并范围。以下被投资单位不是母公司的子公司,不应纳入合并范围:已宣告被清理整顿的子公司;已宣告破产的子公司。四、合并财务报表的前期打算工作(一)母公司的打算工作(1)统一母公司、子公司的会计政策;(2)统一母公司、子公司的会计期间;(3)根据权益法调整对子公司的长期股权投资;(4)对子公司外币财务报表进展折算。(二)子公司的打算工作(1)编制完成个别报表;(2)相关资料,比方,内部往来的备查登记等。五、编制合并财务报表的程序(一)编制合并工作底稿(格式见教材P341):(二)编制调整
12、分录和抵销分录运用报表工程,不是账户。(核心内容)(三)计算合并财务报表各工程的合并金额。(四)填列合并财务报表。第二节合并资产负债表(重点)主要讲解四个问题:1.调整分录的编制(重点)2.抵销分录的编制(重点)3.报告期内增减子公司的处理4.子公司超额亏损时的处理一、对子公司的个别财务报表进展调整(1)会计政策、会计期间调整(2)非同一限制下的企业合并中,对被合并方在购置日资产、负债的账面价值和公允价值之间的差额做调整;举例:A公司以非同一限制下的企业合并方式,合并了B公司。购置日,B公司的一项固定资产账面价值为1 000万元,评估的公允价值为1 200万元。则合并财务报表上应根据1 200
13、万元进展反映。合并报表调整分录为:借:固定资产200贷:资本公积200留意:只有非同一限制下的企业合并才须要做上述公允价值的调整。同一限制下不须要调整。二、按权益法调整对子公司的长期股权投资在合并工作底稿中,通常将对子公司的长期股权投资调整为权益法。留意:准则规定,按本钱法编制合并报表及按权益法编制合并报表差异不具有重要性时,不影响投资者决策,也可以采纳本钱法编制。在合并工作底稿中应编制的调整分录一般为: (1)对于应享有子公司当期实现净利润的份额,账务处理:借:长期股权投资贷:投资收益对于应担当子公司当期发生的亏损份额,账务处理:借:投资收益贷:长期股权投资(2)对于当期收到子公司分派的现金
14、股利或利润,账务处理:借:投资收益贷:长期股权投资分析:被投资方宣告安排现金股利时,本钱法下的处理为:借:应收股利贷:投资收益权益法下的处理为:借:应收股利贷:长期股权投资故按权益法进展调整的分录为:借:投资收益贷:长期股权投资(3)在持股比例不变的状况下,对于子公司除净损益以外全部者权益的其他变动,母公司根据应享有或应担当的份额,账务处理:借:长期股权投资(或贷记)贷:资本公积(或借记)或作相反分录。三、编制合并资产负债表应进展的抵销处理合并资产负债表通常涉及以下几类工程的抵销:(一)母公司长期股权投资工程及子公司全部者权益工程的抵销1.在子公司为全资子公司的状况下,母公司对子公司长期股权投
15、资的金额和子公司全部者权益各工程的金额应当全额抵销。2.在子公司为非全资子公司的状况下,应当将母公司对子公司长期股权投资的金额及子公司全部者权益中母公司所享有的份额相抵销。子公司全部者权益中不属于母公司的份额,即子公司全部者权益中抵销母公司所享有的份额后的余额,在合并财务报表中作为“少数股东权益”处理。【例题3计算题】A公司的资产总额为10 000万元,A公司投资1 000万元,设立B公司。答疑编号3265190201则A公司长期股权投资增加1 000万元,B公司银行存款等增加1 000万元,同时实收资本(股本)增加1 000万元。抵销前,A、B两个公司的资产总额为11 000万元,负债和全部
16、者权益总额也为11 000万元。但从整个集团来看,资产总额实际只有10 000万元,故长期股权投资工程应及子公司全部者权益工程相抵销。 在做此笔抵销分录时,应区分同一限制下的合并及非同一限制下的合并:第一种状况:在同一限制下长期股权投资按享有被投资方全部者权益账面价值的份额入账,且被投资方的各项资产、负债无需按公允价值进展调整。【例题4计算题】A公司从其母公司处获得B公司100%的股权,B公司全部者权益账面价值为1 000万元。则A公司的长期股权投资也为1 000万元。答疑编号3265190202正确答案借:子公司全部者权益(即实收资本、资本公积等)1 000贷:长期股权投资1 000留意:这
17、种状况下,不管A公司获得B公司股权支付了多少对价,抵销分录均不受影响。 【例题5计算题】假定A公司从其母公司处获得B公司80%的股权,B公司全部者权益账面价值为1 000万元,则A公司的长期股权投资为800万元,则抵销分录为:答疑编号3265190203正确答案借:子公司全部者权益1 000贷:长期股权投资800少数股东权益200 小结:在同一限制下,不管是全资子公司还是非全资子公司,长期股权投资及享有被投资方全部者权益账面价值的份额是相等的,不会产生差额。第二种状况,在非同一限制下一方面,长期股权投资按付出资产等的公允价值入账;另一方面,子公司各项资产、负债还应按公允价值调整。故长期股权投资
18、和子公司全部者权益没有数量上的勾稽关系,抵销时通常会产生差额:借方差额为商誉,贷方差额为营业外收入。长期股权投资投资本钱享有被投资方可分辨净资产公允价值份额商誉;长期股权投资投资本钱享有被投资方可分辨净资产公允价值份额负商誉,计入营业外收入。属于控股合并的,正负商誉反映在合并财务报表中;属于汲取合并的,正负商誉反映在个别财务报表中。【例题6计算题】A公司获得B公司100%的股权,属于非同一限制下的企业合并。B公司全部者权益账面价值为900万元,公允价值1 000万元。假定差额由B公司的固定资产所致。答疑编号3265190204正确答案A公司投出资产公允价值为1 200万元,则对应的长期股权投资
19、为1 200万元。调整分录为:借:固定资产100贷:资本公积100抵销分录为:借:子公司全部者权益1 000(900100)商誉200贷:长期股权投资1 200A公司投出资产公允价值为800万元,则对应的长期股权投资为800万元。调整分录同上。抵销分录为:借:子公司全部者权益1 000贷:长期股权投资800营业外收入200 【例题7计算题】A公司获得B公司80%的股权。其他资料同例题6。答疑编号3265190205正确答案A公司投出资产公允价值为850万元,则其对B公司的长期股权投资为850万元。调整分录略。抵销分录为:借:子公司全部者权益 1 000商誉50(8501 00080%)贷:长期
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