2023年注册会计师会计第四章长期股权投资.doc
《2023年注册会计师会计第四章长期股权投资.doc》由会员分享,可在线阅读,更多相关《2023年注册会计师会计第四章长期股权投资.doc(30页珍藏版)》请在得力文库 - 分享文档赚钱的网站上搜索。
1、第四章 长期股权投资第一节 长期股权投资的初始计量一、长期股权投资初始计量原则 长期股权投资在取得时,应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本应分别公司合并和非公司合并两种情况拟定。本章所指长期股权投资,涉及以下内容:(1)投资公司可以对被投资单位实行控制的权益性投资,即对子公司投资;(2)投资公司与其他合营方一同对被投资单位实行共同控制的权益性投资,即对合营公司投资;(3)投资公司对被投资单位具有重大影响的权益性投资,即对联营公司投资;(4)投资公司持有的对被投资单位不具有共同控制或重大影响,并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。 二、公司合并形成的长期股权投资
2、 公司合并形成的长期股权投资,初始投资成本的拟定应区分公司合并的类型,分别同一控制下控股合并与非同一控制下控股合并拟定形成长期股权投资的初始投资成本。(一)同一控制下公司合并形成的长期股权投资对于同一控制下的公司合并,从可以对参与合并各方在合并前及合并后均实行最终控制的一方来看,最终控制方在公司合并前及合并后可以控制的资产并没有发生变化。合并方通过公司合并形成的对被合并方的长期股权投资,其成本代表的是在被合并方账面所有者权益中享有的份额。1.合并方以支付钞票、转让非钞票资产或承担债务方式作为合并对价的,应当在合并日按照取得被合并方所有者权益账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权
3、投资的初始投资成本与支付的钞票、转让的非钞票资产及所承担债务账面价值之间的差额,应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价);资本公积(资本溢价或股本溢价)的余额局限性冲减的,调整留存收益。具体进行会计解决时,合并方在合并日按取得被合并方所有者权益账面价值的份额,借记“长期股权投资”科目;按应享有被投资单位已宣告但尚未发放的钞票股利或利润,借记“应收股利”科目;按支付的合并对价的账面价值,贷记有关资产或借记有关负债科目,按其差额,贷记“资本公积资本溢价或股本溢价”科目;如为借方差额,应借记“资本公积资本溢价或股本溢价”科目,资本公积(资本溢价或股本溢价)局限性冲减的,借记“盈余公积”、“利润分派未分
4、派利润”科目。2合并方以发行权益性证券作为合并对价的,应按发行权益性证券的面值总额作为股本,长期股权投资初始投资成本与所发行权益性证券面值总额之间的差额,应当调整资本公积(资本溢价或股本溢价);资本公积(资本溢价或股本溢价)局限性冲减的,调整留存收益。具体进行会计解决时,在合并日应按取得被合并方所有者权益账面价值的份额,借记“长期股权投资”科目;按应享有被投资单位已宣告但尚未发放的钞票股利或利润,借记“应收股利”科目;按发行权益性证券的面值,贷记“股本”科目;按其差额,贷记“资本公积资本溢价或股本溢价”科目;如为借方差额,应借记“资本公积资本溢价或股本溢价”科目,资本公积(资本溢价或股本溢价)
5、局限性冲减的,借记“盈余公积”、“利润分派未分派利润”科目。 上述在按照合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额拟定长期股权投资的初始投资成本时,前提是合并前合并方与被合并方采用的会计政策应当一致:公司合并前合并方与被合并方采用的会计政策不同的,应一方面按照合并方的会计政策对被合并方资产、负债的账面价值进行调整,在此基础上计算拟定形成长期股权投资的初始投资成本。 【例4-1】 206年6月30日,P公司向同一集团内S公司的原股东定向增发1500万股普通股(每股面值为1元,市价为13.02元),取得S公司100的股权,并于当天起可以对S公司实行控制。合并后S公司仍维持其独立法人资格继续经营。两公
6、司在公司合并前采用的会计政策相同。合并日。S公司的账面所有者权益总额为6606万元。 S公司在合并后维持其法人资格继续经营,合并日P公司在其账簿及个别财务报表中应确认对s公司的长期股权投资,账务解决为: 借:长期股权投资 66060000 贷:股本 15000000 资本公积股本溢价 51060000(二)非同一控制下公司合并形成的长期股权投资非同一控制下的控股合并中,购买方应当按照拟定的公司合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。公司合并成本涉及购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行公司合并发生的各项直接相关费用之和。具体进行会计解决时,对于非同一控制下公司
7、合并形成的长期股权投资,应在购买日按公司合并成本(不含应自被投资单位收取的钞票股利或利润),借记“长期股权投资”科目;按享有被投资单位已宣告但尚未发放的钞票股利或利润,借记“应收股利”科目;按支付合并对价的账面价值,贷记有关资产或借记有关负债科目;按发生的直接相关费用,贷记“银行存款”等科目;按其差额,贷记“营业外收入”或借记“营业外支出”等科目。非同一控制下公司合并涉及以库存商品等作为合并对价的,应按库存商品的公允价值,贷记“主营业务收入”科目,并同时结转相关的成本。【例42】 A公司于206年3月31日取得B公司70的股权。为核算B公司的资产价值,A公司聘请专业资产评估机构对B公司的资产进
8、行评估,支付评估费用300万元。合并中,A公司支付的有关资产在购买日的账面价值与公允价值如表41所示。表4一l 206年3月31日 单位:万元项 目账面价值公允价值土地使用权(自用)60009600专利技术24003000银行存款24002400合 计lO80015000 假定合并前A公司与B公司不存在任何关联方关系,A公司用作合并对价的土地使用权和专利技术原价为9600万元,至公司合并发生时已累计摊销1200万元。分析,本例中因A公司与B公司在合并前不存在任何关联方关系,应作为非同一控制下的公司合并解决。A公司对于合并形成的对B公司的长期股权投资,应按拟定的公司合并成本作为其初始投资成本。A
9、公司应进行如下账务解决: 借:长期股权投资 累计摊销 12023000 贷:无形资产 96000000 银行存款 27000000 营业外收入 420230002.通过多次互换交易,分步取得股权最终形成公司合并的,公司合并成本为每一单项互换交易的成本之和。其中:达成公司合并前对持有的长期股权投资采用成本法核算的,长期股权投资在购买日的成本应为原账面余额加上购买日为取得进一步的股份新支付对价的公允价值之和;达成公司合并前对长期股权投资采用权益法等方法核算的,购买日应对权益法下长期股权投资的账面余额进行调整,将有关长期股权投资的账面余额调整至最初取得成本,在此基础上加上购买日新支付对价的公允价值作
10、为购买日长期股权投资的成本。【例43】 A公司于205年3月以12023万元取得B公司30的股权,并可以对B公司施加重大影响,对所取得的长期股权投资采用权益法核算,于20x5年确认对B公司的投资收益450万元。206年4月,A公司又斥资15000万元自C公司取得B公司此外30的股权。假定A公司在取得对B公司的长期股权投资以后,B公司并未宣告发放钞票股利或利润。A公司按净利润的10提取盈余公积。A公司对该项长期股权投资未计提任何减值准备。A公司与C公司不存在任何关联方关系。 本例中,A公司是通过度步购买最终达成对B公司实行控制,形成公司合并。在购买日,A公司应进行如下账务解决: 借:盈余公积 4
11、50000 利润分派未分派利润 4050000 贷:长期股权投资 4500000 借:长期股权投资 贷:银行存款 购买日对B公司长期股权投资的账面余额=(12023+450)+15000=27450(万元)三、公司合并以外其他方式取得的长期股权投资除公司合并形成的长期股权投资应遵循特定的会计解决原则外,其他方式取得的长期股权投资,取得时初始投资成本的拟定应遵循以下规定:1.以支付钞票取得的长期股权投资,应当按照实际支付的购买价款作为长期股权投资的初始投资成本,涉及购买过程中支付的手续费等必要支出。但所支付价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的钞票股利或利润应作为应收项目核算,不构成取得长期股
12、权投资的成本。 【例44】 甲公司于206年2月10日,自公开市场中买入乙公司20的股份,实际支付价款8000万元。此外,在购买过程中支付手续费等相关费用200万元。甲公司取得该部分股权后,可以对乙公司的生产经营决策施加重大影响。 甲公司应当按照实际支付的购买价款和相关费用作为取得长期股权投资的成本,其账务解决为:借:长期股权投资 82023000 贷:银行存款 820230002.以发行权益性证券方式取得的长期股权投资,其成本为所发行权益性证券的公允价值,但不涉及应自被投资单位收取的已宣告但尚未发放的钞票股利或利润。为发行权益性证券支付给有关证券承销机构等的手续费、佣金等与权益性证券发行直接
13、相关的费用,不构成取得长期股权投资的成本。该部分费用按照公司会计准则第37号金融工具列报的规定,应自权益性证券的溢价发行收入中扣除,权益性证券的溢价收入局限性冲减的,应冲减盈余公积和未分派利润。【例4-5】 20X6年3月5日,A公司通过增发9000万股本公司普通股每股面值1元)取得B公司20的股权,该9000万股股份的公允价值为15600万元。为增发该部分股份,A公司向证券承销机构等支付了600万元的佣金和手续费。假定A公司取得该部分股权后,可以对B公司的财务和生产经营决策施加重大影响。 A公司应当以所发行股份的公允价值作为取得长期股权投资的成本,账务解决为: 借:长期股权投资 贷:股本 9
14、0000000 资本公积股本溢价 66000000 发行权益性证券过程中支付的佣金和手续费,应冲减权益性证券的溢价发行收入,账务解决为: 借:资本公积股本溢价 6000000 贷:银行存款 6000000 3投资者投入的长期股权投资,应当按照投资协议或协议约定的价值作为初始投资成本,但协议或协议约定的价值不公允的除外。 投资者投入的长期股权投资,是指投资者以其持有的对第三方的投资作为出资投入公司,接受投资的公司原则上应当按照投资各方在投资协议或协议中约定的价值作为取得投资的初始投资成本。 【例46】 A公司设立时,其重要出资方之一甲公司以其持有的对B公司的长期股权投资作为出资投入A公司。投资各
15、方在投资协议中约定,作为出资的该项长期股权投资作价6000万元。该作价是按照B公司股票的市价经考虑相关调整因素后拟定的。A公司注册资本为24000万元。甲公司出资占A公司注册资本的20,取得该项投资后,甲公司根据其持股比例,可以派人参与A公司的财务和生产经营决策。 A公司的账务解决如下: 借:长期股权投资 60000000 贷:实收资本 48000000 资本公积资本溢价 12023000 4.以债务重组、非货币性资产互换等方式取得的长期股权投资,其初始投资成本应按照公司会计准则第12号债务重组和公司会计准则第7号非货币性资产互换的规定拟定。四、投资成本中包含的已宣告但尚未发放的钞票股利或利润
16、的解决公司无论以何种方式取得长期股权投资,取得投资时,对于投资成本中包含的应享有被投资单位已经宣告但尚未发放的钞票股利或利润应作为应收项目单独核算,不构成取得长期股权投资的初始投资成本。即公司在支付对价取得长期股权投资时,对于实际支付的价款中包含的对方已经宣告但尚未发放的钞票股利或利润,应作为预付款,构成公司的一项债权,其与取得的对被投资单位的长期股权投资应作为两项金融资产。 【例47】沿用【例44】的资料,假定甲公司取得该项投资时,乙公司已经宣告但尚未发放钞票股利,甲公司按其持股比例计算拟定可分得30万元。则甲公司在确认该长期股权投资时,应将包含的钞票股利部分单独核算,相应的账务解决为: 借
17、:长期股权投资 81700000 应收股利 300000 贷:银行存款 82023000第二节 长期股权投资的后续计量长期股权投资在持有期间,根据投资公司对被投资单位的影响限度及是否存在活跃市场、公允价值能否可靠计量等进行划分,应当分别采用成本法及权益法进行核算。 一、长期股权投资的成本法 (一)成本法的定义及其合用范围成本法,是指投资按成本计价的方法。长期股权投资的成本法合用于以下情况:1公司持有的可以对被投资单位实行控制的长期股权投资。控制,是指有权决定一个公司的财务和经营政策,并能据以从该公司的经营活动中获取利益。控制一般存在于以下情况,如:投资公司直接拥有被投资单位50以上的表决权资本
18、,投资公司直接拥有被投资单位50或以下的表决权资本,但具有实质控制权的情况。投资公司对被投资单位是否具有实质控制权,可以通过以下一种或几种情形进行鉴定:(1)通过与其他投资者的协议,投资公司拥有被投资单位50以上表决权资本的控制权。例如,A公司拥有B公司40的表决权资本,C公司拥有B公司30的表决权资本。A公司与C公司达成协议,C公司在B公司的权益由A公司代表。在这种情况下,A公司实质上拥有B公司70表决权资本的控制权,表白A公司实质上控制B公司。(2)根据章程或协议,投资公司有权控制被投资单位的财务和经营政策。例如,A公司拥有B公司45的表决权资本,同时根据协议,B公司的生产经营决策由A公司
19、控制。(3)有权任免被投资单位董事会等类似权力机构的多数成员。这种情况是指,虽然投资公司仅拥有被投资单位50或以下表决权资本,但根据章程或协议有权任免被投资单位董事会的多数董事,可以达成实质上控制的目的。(4)在被投资单位董事会或类似权力机构会议上有半数以上投票权。这种情况是指,虽然投资公司仅拥有被投资单位50或以下表决权资本,但可以控制被投资单位董事会等类似权力机构的会议,从而可以控制其财务和经营政策。 投资公司可以对被投资单位实行控制的,被投资单位为其子公司,投资公司应当将子公司纳入合并财务报表的合并范围。投资公司在其个别财务报表中对子公司的长期股权投资,应当采用成本法核算,编制合并财务报
20、表时按照权益法进行调整。2投资公司对被投资单位不具有共同控制或重大影响,且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资。共同控制,是指按照协议约定对某项经济活动共有的控制。仅在与该项经济活动相关的重要财务和经营政策需要分享控制权的投资方一致批准时存在。投资公司与其他方对被投资单位实行共同控制的,被投资单位为其合营公司。在拟定是否构成共同控制时,一般可以考虑以下情况作为拟定基础:(1)任何一个合营方均不能单独控制合营公司的生产经营活动;(2)涉及合营公司基本经营活动的决策需要各合营方一致批准;(3)各合营方也许通过协议或协议的形式任命其中的一个合营方对合营公司的平常活动进行管理,但其
21、必须在各合营方已经一致批准的财务和经营政策范围内行使管理权。重大影响,是指对一个公司的财务和经营政策有参与决策的权力,但并不可以控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。投资公司直接或通过子公司拥有被投资单位20以上但低于50的表决权股份时,一般认为对被投资单位具有重大影响,除非有明确的证据表白该种情况下不能参与被投资单位的生产经营决策,不形成重大影响。投资公司拥有被投资单位有表决权股份的比例低于20的,一般认为对被投资单位不具有重大影响,但符合下列情况之一的,应认为对被投资单位具有重大影响:(1)在被投资单位的董事会或类似权力机构中派有代表。这种情况下,由于在被投资单位的董事会或类似权力机
22、构中派有代表,并享有相应的实质性的参与决策权,投资公司可以通过该代表参与被投资单位经营政策的制定,达成对被投资单位施加重大影响。(2)参与被投资单位的政策制定过程,涉及股利分派政策等的制定。这种情况下,因可以参与被投资单位的政策制定过程,在制定政策过程中可认为其自身利益提出建议和意见,从而对被投资单位施加重大影响。(3)与被投资单位之间发生重要交易。有关的交易因对被投资单位的平常经营具有重要性,进而一定限度上可以影响到被投资单位的生产经营决策。(4)向被投资单位派出管理人员。这种情况下,通过投资公司对被投资单位派出管理人员,管理人员有权力并负责被投资单位的财务和经营活动,从而可以对被投资单位施
- 配套讲稿:
如PPT文件的首页显示word图标,表示该PPT已包含配套word讲稿。双击word图标可打开word文档。
- 特殊限制:
部分文档作品中含有的国旗、国徽等图片,仅作为作品整体效果示例展示,禁止商用。设计者仅对作品中独创性部分享有著作权。
- 关 键 词:
- 2023 注册会计师 会计 第四 长期 股权 投资
限制150内